Doszacowanie dochodu z tytułu nierynkowych warunków transakcji, zapłata sankcyjnego podatku wraz z odsetkami oraz odpowiedzialność karnoskarbowa dla menedżera, który podpisze informację o cenach transferowych – takie mogą być potencjalne skutki realizacji wiążącego polecenia spółki matki przez podmiot zależny

Problem powstanie 13 października br., gdy wejdzie w życie nowelizacja kodeksu spółek handlowych i niektórych innych ustaw z 9 lutego 2022 r. (Dz.U. poz. 807). Nie zmieniła ona jednak przepisów podatkowych dotyczących tzw. cen transferowych, co zdaniem ekspertów jest dużym błędem.
Skutki zaniechania ustawodawcy może odczuć niedługo wiele spośród podmiotów powiązanych.

Wiążące polecenie

Przypomnijmy, że nowelizacja k.s.h. wprowadza przepisy dotyczące grupy spółek kierujących się „wspólną strategią w celu realizacji wspólnego interesu uzasadniającą sprawowanie przez spółkę dominującą jednolitego kierownictwa nad spółką zależną albo spółkami zależnymi”. W celu realizacji takiego wspólnego interesu spółka dominująca będzie mogła wydawać podmiotom zależnym wiążące polecenia. Zgodnie z nowym art. 212 par. 3 k.s.h. powinny one wskazywać m.in. interes grupy spółek, który uzasadnia ich wykonanie, spodziewane korzyści lub szkody po stronie podmiotu zależnego związane z wykonaniem polecenia oraz przewidywany sposób i termin wynagrodzenia ewentualnej szkody.
Polecamy: „Kodeks spółek handlowych z komentarzem do zmian". Sprawdź ofertę
Spółka zależna może odmówić wykonania wiążącego polecenia, jeśli doprowadziłoby ją to do powstania zagrożenia niewypłacalnością (albo niewypłacalności), a członkowie jej zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej bądź likwidator nie ponoszą odpowiedzialności za szkodę związaną z wykonaniem polecenia (art. 214 i art. 215 k.s.h.).
– Przykładem realizacji wiążącego polecenia może być np. sprzedaż towarów innym podmiotom z grupy po zaniżonej cenie, co może być w interesie całej grupy spółek, ale niewątpliwie sprzeciwia się interesowi podmiotu realizującego polecenie. Wprawdzie zgodnie z nowymi przepisami powinien on otrzymać rekompensatę z tego tytułu, ale sam fakt zaniżania cen pozostaje. Tu właśnie powstanie niebezpieczeństwo podatkowe – komentuje Anna Wcisło, doradca podatkowy i partner w Crido.

Zasada ceny rynkowej

Jak przypomina dr Radosław Piekarz, doradca podatkowy i partner w A&RT Rynkowska Kosieradzki Piekarz, przepisy o cenach transferowych wprowadziły pojęcie transakcji kontrolowanej. Chodzi o identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań (art. 11a pkt 6 ustawy o CIT i art. 23m pkt 6 ustawy o PIT) .
Problemy rozwiązałaby nowelizacja przepisów o cenach transferowych, która dostosowałaby stan prawny do rzeczywistości po 13 października
– Warto zauważyć, że wspomniana definicja nie zastrzega, że transakcja kontrolowana musi się odbyć pomiędzy podmiotami powiązanymi. Może więc mieć miejsce także pomiędzy podmiotami niezależnymi (np. pomiędzy spółką córką a jej niezależnym kontrahentem). Wystarczy, że warunki transakcji kontrolowanej zostaną narzucone w wyniku powiązań (np. przez wydanie wiążącego polecenia) – zauważa dr Piekarz.
Po wejściu w życie nowelizacji k.s.h. będzie to miało konkretne skutki dla podmiotów powiązanych. Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT i art. 23o ustawy o PIT mają one obowiązek ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Same ceny transferowe defiuje się jako „rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy”. Przepisy te miały zapobiegać niebezpieczeństwu celowego zaniżania dochodów podmiotów powiązanych, aby zaoszczędzić na podatku.
– Tym samym, analizując skutki wydania wiążącego polecenia wobec podmiotu zależnego, należy sprawdzać, czy warunki transakcji, którą powinien przeprowadzić, spełnią zasadę ceny rynkowej. Jeśli nie, organ podatkowy może określić dochód (stratę) danego podmiotu bez uwzględnienia warunków wynikających z powiązań – podkreśla dr Piekarz.
Słowem, dany podmiot musiałby zapłacić wyższy podatek wraz z odsetkami albo zostałaby zmniejszona jego strata, o którą planowałby pomniejszyć przyszłe dochody.

Sankcje dla spółki…

Podstawą prawną jest tu art. 11c ust. 2 ustawy o CIT oraz art. 23m ust. 2 ustawy o PIT. Wynika z nich, że jeśli na skutek istniejących powiązań zostaną ustalone nierynkowe warunki transakcji, to kontrolujący urzędnicy skarbówki mogą określić dochód (stratę podatnika) bez uwzględnienia „warunków wynikających z tych powiązań”.
Spółki zależne realizujące wiążące polecenie powinny więc wykazywać dochód rynkowy, nawet gdy na skutek samej transakcji poniosły stratę.
To jednak byłby dopiero początek problemów. Urzędnicy skarbówki mogliby bowiem nałożyć również dodatkowe zobowiązanie podatkowe (sankcję) na podmiot zależny realizujący wiążące polecenie i przeprowadzający w związku z tym nierynkową transakcję. Podstawowa stawka takiej sankcji to 10 proc. „nienależnie wykazanej lub zawyżonej straty podatkowej i niewykazanego w całości lub w części dochodu do opodatkowania w zakresie wynikającym z decyzji”. W niektórych przypadkach sankcja może wynieść jednak nawet 30 proc. (art. 58a–art. 58c ordynacji podatkowej).

…i menedżera

Kłopoty miałaby nie tylko sama spółka, lecz także członkowie jej zarządu, którzy mają obowiązek podpisać informację o cenach transferowych TPR. Dokument ten powinien zawierać oświadczenie, że „ceny transferowe objęte dokumentacją cen transferowych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane”.
– Jeśli członek zarządu podpisze takie oświadczenie, choć spółka, którą reprezentuje, zrealizowała wiążące polecenie i przeprowadziła nierynkową transakcję, narazi się na odpowiedzialność karną skarbową – przestrzega Anna Wcisło.
Zgodnie z art. 80e kodeksu karnego skarbowego (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 859 ze zm.) grozi mu za to grzywna w wysokości do 720 stawek dziennych.
Wspomniany przepis k.s.h., który wyłącza odpowiedzialność członka zarządu z tytułu szkody wywołanej realizacją polecenia, nie mówi nic o wyłączeniu odpowiedzialności karnej skarbowej wynikającej z przepisów o cenach transferowych.
– Czy zatem warto realizować wiążące polecenia grupy w imię nadrzędnego jej interesu, narażając się przy tym na krajowe sankcje podatkowe? Niestety, porównując pozycję niektórych polskich spółek zależnych do ich potężnych zagranicznych właścicieli, można się domyślać, że nie będzie innego wyjścia. Firmy znajdą się między młotem a kowadłem – ocenia ekspertka Crido.

Czas na kolejną nowelizację

Zdaniem Anny Wcisło najlepszym rozwiązaniem opisanych problemów byłaby szybka nowelizacja przepisów o cenach transferowych, która dostosowałaby stan prawny do rzeczywistości po 13 października br. Alternatywnym rozwiązaniem byłoby opublikowanie objaśnień podatkowych ministra finansów, w których wyjaśniłby, w jaki sposób firmy powiązane i ich kadra zarządcza mogłyby ustrzec się opisanych problemów.
– Którekolwiek rozwiązanie zostanie wybrane, powinno to nastąpić jak najszybciej – podsumowuje ekspertka. ©℗
Przykład
Spółka dominująca wydaje wiążące polecenie podmiotowi zależnemu, aby przez następne trzy miesiące sprzedawał należące do niego towary po 1 zł. Urzędnicy skarbowi w trakcie kontroli mogą uznać, że transakcja została przeprowadzona na warunkach nierynkowych. Doszacują wówczas dochód z tytułu sprzedaży na rzecz innych podmiotów z grupy i tym samym zwiększą podstawę opodatkowania po stronie spółki. To oznacza, że spółka zależna de facto uzyskała wyższy dochód dla celów podatkowych i powinna była zapłacić wyższy podatek (wraz z odsetkami).
Do tego urzędnicy mogą nałożyć na spółkę dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 10 proc. niewykazanego dochodu. Jeśli zaś okazałoby się, że transakcja została uwzględniona w informacji TPR, to członek zarządu spółki może zapłacić nawet 720 stawek dziennych grzywny za ewentualne poświadczenie, że transakcje zostały przeprowadzone na warunkach rynkowych.