Zmiany dotyczące składki zdrowotnej wprowadzone Polskim Ładem, gwałtownie zwiększyły zainteresowanie podatników spółkami komandytowo-akcyjnymi. Okazało się bowiem, że ta forma prowadzenia działalności gospodarczej została ostatnią, w której można było uniknąć zarówno składek ZUS, jak i podwójnego opodatkowania. Zgodnie z art. 8 ust. 6 pkt 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, za osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się wspólnika jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz wspólników spółki jawnej, komandytowej lub partnerskiej. Jak widać, przepis ten nie wymieniał wspólników spółki komandytowo-akcyjnej, co przekładało się na brak obowiązku opłacania składek na ubezpieczenie społeczne. Odwołanie do powyższego przepisu zawarte było także w nowych przepisach określających podstawę obliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne i w efekcie wspólnicy SKA nie mają obowiązku opłacania również tych składek.

Polski Ład zachęcił do zakładania SKA

Reklama

Pod kątem obowiązków wobec ZUS, wspólnicy SKA są więc zrównani ze wspólnikami spółek kapitałowych – z ograniczoną odpowiedzialnością (z wyjątkiem wspólnika jednoosobowej spółki z o.o.) oraz spółek akcyjnych. Wspólnicy spółek kapitałowych muszą się jednak liczyć z podwójnym opodatkowaniem – podatek CIT płaci spółka, wspólnicy są natomiast zobowiązani do zapłaty podatku PIT od otrzymanej dywidendy. Pod tym względem uprzywilejowani zostali komplementariusze spółek komandytowych oraz komandytowo-akcyjnych. Zgodnie bowiem z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. W efekcie podatek PIT jest obniżony o kwotę zapłaconego przez spółkę CIT i podwójne opodatkowanie zostaje zredukowane.

Reklama

W związku z powyższymi korzyściami, zainteresowanie spółkami komandytowo-akcyjnymi od drugiej połowy ubiegłego roku znacznie wzrosło.

Oczywiście, ta forma prowadzenie działalności nie jest odpowiednia dla wszystkich i ma też swoje wady. Przede wszystkim SKA jest znacznie bardziej skomplikowana w prowadzeniu musi mieć kapitał zakładowy minimum 50 tys., jest obowiązana prowadzić pełną księgowość, która jest znacznie droższa niż podatkowa księga przychodów i rozchodów, oraz podlega niektórym szczególnym uregulowaniom kodeksu spółek handlowych (np. konieczności prowadzenia rejestru akcjonariuszy, obowiązkowi zawierania uchwał w formie aktu notarialnego). Niemniej, w zestawieniu ze zwykłą spółką komandytową, której wspólnicy podlegają składkom ZUS, SKA jest ciekawą alternatywą.

O gwałtownym wzroście zainteresowania tą formą działalności świadczą dane Głównego Urzędu Statystycznego. Zgodnie z tabelą określającą liczba rejestracji przedsiębiorstw według form prawnych, sytuacja wygląda następująco:

2021 2022
1 kw. 2 kw. 3 kw. 4 kw. 1 kw.
Spółka komandytowo-akcyjna 8 16 18 95 407

Warto przypomnieć, że wielu doradców podatkowych na początku tego roku przestrzegało przed ucieczką przed składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne do spółek komandytowo-akcyjnych. Wskazywano wówczas właśnie na ryzyko zmiany przepisów w niedalekiej przyszłości, a także na możliwość zastosowania przez organ podatkowy tzw. klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania.

Polski Ład 2.0 wyeliminuje lukę podatkową

Niestety, ustawodawca szybko zareagował na wspomnianą wyżej atrakcyjność spółek komandytowo- akcyjnych. W dniu 12 maja 2022 r. do Prezydenta oraz Marszałka Senatu przekazana została uchwalona przez Sejm ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (druk nr 2186) – dalej jako ustawa zmieniająca. Przewiduje ona między innymi oskładkowanie komplementariuszy spółek komandytowo-akcyjnych.

Zgodnie z ustawą zmieniającą, do ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych dodany zostanie art. 8 ust. 6 pkt 4b, na podstawie którego komplementariusz spółki komandytowo-akcyjnej uznawany będzie za osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą. W efekcie wprowadzonej zmiany komplementariusz spółki komandytowo-akcyjnej (podobnie jak inne podmioty uznawane za prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą) zostanie objęty obowiązkowym ubezpieczeniem społecznym (emerytalnym i rentowym, wypadkowym, chorobowym - dobrowolnie) oraz zdrowotnym, co wiązało się będzie oczywiście z koniecznością opłacania składek na te ubezpieczenia. Zmiany mają wejść w życie 1 stycznia 2023 r. Jak wynika z uzasadnienia do ustawy zmieniającej, proponowana zmiana uszczelni system ubezpieczenia zdrowotnego wobec obserwowanych zmian w formach prowadzenia działalności nakierowanych na uniknięcie oskładkowania.

Wymiar składki na ubezpieczenia społeczne

Podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie społeczne, na zasadach ogólnych, stanowiła będzie zadeklarowana kwota nie niższa jednak niż 60% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego przyjętego do ustalenia kwoty ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek, ogłoszonego w trybie art. 19 ust. 10 na dany rok kalendarzowy. W 2022 r. składka na ubezpieczenie społeczne wynosiłaby zatem 1211,28 zł (1124,23 zł bez dobrowolnego ubezpieczenia chorobowego) miesięcznie, przy czym od nowego roku należy się spodziewać, iż stawki te będą wyższe z uwagi na niemal pewny wzrost prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia.

Warto także podkreślić, że komplementariusz spółki komandytowo-akcyjnej zobowiązany będzie płacić od samego początku składki w pełnej wysokości, bowiem w przeciwieństwie do przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na podstawie przepisów ustawy Prawo przedsiębiorców, nie będzie mu przysługiwała ulga na start oraz możliwość opłacania składek preferencyjnych.

Wymiar składki na ubezpieczenie zdrowotne

Na postawie dodanego do ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych art. 81 ust. 2za, podstawą wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne wynoszącej 9% stanowić ma kwota przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw w czwartym kwartale roku poprzedniego, włącznie z wypłatami z zysku, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Obecnie, składka na ubezpieczenie zdrowotne dla komplementariuszy spółki komandytowo - akcyjnej wyniosłaby 559,89 zł miesięcznie. W przyszłym roku należy spodziewać się wzrostu tej kwoty.

SKA przestanie być opłacalna w 2023 r.

Uwzględniając obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne oraz składkę zdrowotną, komplementariusz spółki komandytowo-akcyjnej w roku 2022 byłby zobowiązany do zapłaty dodatkowych 20 209,44 zł.

Powyższe oznacza, że zakładanie spółek komandytowo-akcyjnych, czy też przekształcanie formy prowadzenia działalności gospodarczej na taką spółkę, tak popularne na przełomie 2021 oraz 2022 roku, nie będzie już teraz z punktu widzenia wielu przedsiębiorców opłacalne. Przede wszystkim z punktu widzenie obciążeń publicznoprawnych, SKA nie będzie się niczym różnić od spółki komandytowej. Porównanie do jednoosobowej działalności gospodarczej zależeć będzie od kilku czynników, takich jak wysokość przychodów, dochodów i formy opodatkowania (ryczałt, zasady, ogólne i podatek liniowy).

Poniższa tabelka obrazuje wysokość opodatkowania różnych form prowadzenia działalności gospodarczej od 2023r., tzn. z uwzględnieniem proponowanych zmian dla spółek komandytowo-akcyjnych oraz obniżenia skali podatkowej i nowych zasad częściowego zaliczania składki zdrowotnej do kosztów podatkowych dla podatników opodatkowanych w formie podatku liniowego. Przykład dotyczy rocznego przychodu w wysokości 150 tys. oraz kosztów na poziomie 50tys. zł. Tabel nie zawiera składek na ubezpieczenie społeczne, gdyż jest to opłata taka sama dla wszystkich form prowadzenia działalności i opodatkowania.

Podatek Składka zdrowotna Łączne obciążenia
Skala podatkowa (12%) 8 400 9 000 17 400 = 17,4%
Podatek liniowy (19%) 18 069 4 900 22.969 = 22,97%
Ryczałt 8,5 proc 12 466 6 670 19 138zł = 19,14%
Ryczałt 12 proc. 17 600 6 670 24 271 = 24,27%
Spółka komandytowo-akcyjna CIT = 9 000  PIT = 8 290 6 670 23 960 = 23,96 %

Tabela. Przychody 150 tys., koszty 50 tys.

Z samych obciążeń podatkowych widać, że SKA nie wygląda już tak atrakcyjnie. Trzeba przy tym pamiętać o wspomnianych już dodatkowych kosztach – pełnej księgowości i aktów notarialnych. Oczywiście, wraz z wzrostem osiąganych dochodów ta forma zyskuje na atrakcyjności, gdyż kwota składki zdrowotnej jest stała i staje się procentowo mniejszym obciążeniem, gdy zyski rosną.

Co powinni zrobić teraz przedsiębiorcy

Przedsiębiorcy, którzy zdecydowali się na spółkę komandytowo-akcyjną, głównie ze względu na korzyść w postaci braku oskładkowania, są teraz w niemałym kłopocie. Od nowego roku podstawowa korzyść tego rozwiązania zniknie, a wady pozostaną. W związku z tym, niezbędne może okazać się ponowne przeliczenie łącznych obciążeń związanych z działalnością SKA i porównanie ich z pozostałymi formami prowadzenia działalności.

Założenie spółki nie jest decyzją nieodwracalną – przedsiębiorcy mogą podjąć decyzję o rozwiązaniu spółki i dokonać jej likwidacji. Można również rozważyć przekształcenie SKA w inną spółkę, np. spółkę jawną, która – jeśli nie spełnia określonych warunków – nie jest podatnikiem CIT. Jednak, zarówno likwidacja, jak i przekształcenie są sformalizowanymi, czasochłonnymi i kosztownymi procedurami. Alternatywą może być zawieszenie działalności gospodarczej takiej spółki – wówczas przerwany zostaje obowiązek zapłaty zaliczek na podatek oraz składek ZUS.

Joanna Szlęzak-Matusewicz, doradca podatkowy, Partner w Taxeo Komorniczak i Wspólnicy sp.k.
Radosław Urban, doradca podatkowy, kierownik zespołu podatków dochodowych w Taxeo Komorniczak i Wspólnicy sp.k.