Spadkobierca, który odziedziczył udziały w spółce komandytowej, a następnie sprzedał je, by spłacić innych spadkobierców, może zaliczyć wypłacone kwoty do kosztów uzyskania przychodów – orzekł WSA w Krakowie
Z reguły w takich przypadkach organy podatkowe odmawiają prawa do odliczenia wydatku. Wyrok krakowskiego sądu pokazuje, że to niedopuszczalne, bo może prowadzić do podwójnego opodatkowania.
Zapadł 15 grudnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Kr 721/20), ale dopiero niedawno zostało opublikowane jego pisemne uzasadnienie. Jest nieprawomocny, podatnicy i eksperci czekają, jak spór o koszty rozstrzygnie Naczelny Sąd Administracyjny.
Najpierw podatek spadkowy
Zasadniczo po śmierci spadkodawcy będącego wspólnikiem spółki osobowej w grę wchodzi najpierw podatek od spadku. Ogół praw i obowiązków w niej jest bowiem dziedziczny.
– Zasady opodatkowania spadkobierców nabywających ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej bądź jawnej nie różnią się od zasad opodatkowania obowiązujących przy nabyciu innych składników majątkowych (np. mieszkania) – wyjaśnia dr Jowita Pustuł, doradca podatkowy i radca prawny w J. Pustuł i Współpracownicy Doradztwo podatkowo-prawne.
Spadkobiercy mogą uniknąć podatku od spadków i darowizn, jeśli są najbliższą rodziną zmarłego – wtedy po spełnieniu ustawowych warunków mogą skorzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Spadkobierca wspólnikiem
Problem pojawia się, gdy wspólnicy nie zapiszą w umowie spółki, co się stanie z ogółem praw i obowiązków (w uproszczeniu – z udziałami) po śmierci jednego z nich. Rzadko kiedy bowiem spadkobierca jest jeden. Pojawia się więc pytanie, który ze spadkobierców ma stać się wspólnikiem spółki po śmierci spadkodawcy.
Można tego problemu uniknąć, wskazując w umowie spółki, że w razie śmierci wspólnika w jego miejsce wstępuje jedna, wskazana osoba, nawet jeśli spadkobierców jest kilku.
– Wskazanie jednej osoby w umowie spółki komandytowej jest też uzasadnione tym, że ogół praw i obowiązków w tym podmiocie jest niepodzielny. Nie można go więc podzielić na dwie osoby – wyjaśnia Jowita Pustuł.
Inaczej jest – jak dodaje ekspertka – w spółkach kapitałowych, czyli z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnych. Wtedy wystarczy wskazać, że udziały lub akcje po zmarłym dziedziczą wszyscy spadkobiercy, w określonych proporcjach.
Więcej osób do spadku
Jeśli umowa spółki osobowej przewiduje, że po śmierci wspólnika jego miejsce zajmuje osoba wymieniona z imienia i nazwiska, a spadkobierców jest więcej i nie ma testamentu, to pojawia się kolejny problem. Prawo do spadku przysługuje bowiem więcej niż jednemu spadkobiercy. Ten, który odziedziczył ogół praw i obowiązków w spółce, musi więc spłacić pozostałych spadkobierców.
Chcąc uzyskać pieniądze na taką spłatę, może zdecydować o sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce. Tu jednak pojawia się następne pytanie – jak ustalić przychód z takiego zbycia?
– Co prawda z umowy spółki będzie wynikać, że ogół praw i obowiązków w spółce nabywa jedna osoba, ale nie zmienia to zasad dziedziczenia ustawowego – podkreśla Jowita Pustuł.
Z jednej strony więc można argumentować – tłumaczy ekspertka – że ze względu na przepisy kodeksu spółek handlowych i zapisy umowy spółki przychód uzyskuje wyłącznie jedna osoba – ta wpisana jako wspólnik w miejsce zmarłego.
– Z drugiej strony jednak, skoro ogół praw i obowiązków był dziedziczony ustawowo, np. przez dwie osoby, to przychód powstaje u obu spadkobierców, mimo że formalnie umowę zawiera tylko jeden z nich, bo tylko on przystąpił formalnie do spółki – zwraca uwagę Jowita Pustuł.
Organy odmawiają kosztów
Na tym nie koniec problemów, bo jest jeszcze pytanie o koszty uzyskania przychodów. Spadkobierca, który zgodnie z zapisami umowy spółki nabył ogół praw i obowiązków w niej, musi przecież spłacić pozostałych spadkobierców. Czy spłatę może uznać za koszt podatkowy i odjąć go od przychodu ze zbycia praw i obowiązków? Tego właśnie dotyczył spór rozstrzygnięty przez krakowski WSA.
Organy podatkowe stoją na stanowisku, że kwota spłaty nie może być odliczona od przychodu. Skoro bowiem spłata następuje już po nabyciu ogółu praw i obowiązków podatkowych, to nie może być ona potraktowana jako wydatek poniesiony na nabycie ogółu praw i obowiązków podatkowych w spółce.
– W konsekwencji może się okazać, że u wspólnika, który wstąpił do spółki w miejsce zmarłego, powstaje przychód ze zbycia prawa i obowiązków w spółce, bez możliwości wykazania kosztów. Obowiązek spłaty jest przez organy pomijany – wskazuje Jowita Pustuł.
W efekcie spadkobierca, który po śmierci spadkodawcy stał się wspólnikiem, musi zapłacić podatek od przychodu ze sprzedaży ogółu praw i obowiązku, mimo że po spłacie pozostałych spadkobierców do jego faktycznej dyspozycji pozostanie dużo mniejsza kwota.
Spłaty są jednak kosztem
WSA w Krakowie w wyroku z 15 grudnia 2020 r. nie zgodził się z taką wykładnią organów podatkowych. Uznał, że w takiej sytuacji spłaty pozostałych spadkobierców są kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków przez tego spadkobiercę, który wszedł do spółki w miejsce zmarłego.
Chodziło o schedę po zmarłym komandytariuszu. Z umowy spółki wynikało, że po jego śmierci dziedziczy córka i jej matka, ale do spółki w miejsce zmarłego wchodzi jako komandytariusz córka. Umowa zobowiązywała ją jednak do spłaty pozostałych spadkobierców, czyli matki. Miała na to, zgodnie z umową spółki, 6 lat. Co więcej, pozostali wspólnicy nie byli przychylni jej udziałowi w spółce w miejsce zmarłego ojca.
Córka postanowiła więc sprzedać ogół przysługujących jej praw i obowiązków w spółce innemu wspólnikowi. Ten miał uiścić ustaloną cenę w trzech ratach, płatnych co roku.
Kobieta uważała, że z przychodu ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce będzie wyłączona kwota należna matce. Zastrzegła jednak, że gdyby organ uznał inaczej – że całość jest przychodem, to za koszt jego uzyskania należy uznać właśnie spłatę matki.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się ani z jednym, ani z drugim. Stwierdził, że przychód powstaje od całości uzyskanej kwoty i nie można go pomniejszyć o koszty, bo wypłata na rzecz matki stanowi wykonanie zobowiązania. Nie jest to wydatek poniesiony przez córkę na nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce – argumentował organ.
Podatek tylko raz
WSA w Krakowie uchylił tę interpretację. Jego zdaniem organ powinien wziąć pod uwagę to, że córka nie jest głównym dysponentem kwoty otrzymanej ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce. Organ pominął bowiem to, że dziedziczącą była także matka.
Zdaniem sądu przekazywana na rzecz matki spłata powinna być kosztem, bo „związek między koniecznością przekazania spłaty a możliwością sprzedaży całokształtu praw do udziału jest ewidentny”.
Sąd podkreślił, że nałożony na córkę obowiązek spłaty matki był warunkiem otrzymania całości udziału w spółce. Spłata na rzecz matki jest zatem dla córki niejako ceną nabycia prawa do udziału w spółce – stwierdził WSA.
– Przyjęcie stanowiska organu doprowadziłoby do nieakceptowalnej sytuacji, w której część wynagrodzenia z tytułu spłaty udziału byłaby opodatkowana dwukrotnie, raz u skarżącej (córki), a drugi raz u jej matki, i to w sytuacji, gdy skarżąca nie uzyskałaby w tej części żadnego przysporzenia – uzasadnił WSA. ©℗
Co z kosztami przy spłacie spadkobiercy
