Wynika to m.in. z przepisu przejściowego przewidzianego w projekcie nowelizacji ustawy o VAT, który opracowało Ministerstwo Finansów.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku dostaw towarów i usług wykonanych przed wejściem w życie nowelizacji ustawy, co do których obowiązek podatkowy powstanie po jej wejściu w życie, zastosowanie będą miały stawki obowiązujące w 2010 roku.

Przepis przejściowy

Wyższe stawki VAT mają obowiązywać od 1 stycznia 2011 r., ale nie oznacza to bezproblemowego ich stosowania. Janina Fornalik, doradca podatkowy w MDDP, zwraca uwagę, że w systemach finansowo-księgowych i fakturowych w 2011 roku trzeba będzie jednak uwzględnić zarówno nowe stawki, jak i stare – obowiązujące do końca 2010 roku. W praktyce wystąpi bowiem wiele sytuacji, gdy po 31 grudnia 2010 r. trzeba będzie wystawić faktury ze starą stawką VAT.

– Może to dotyczyć np. transakcji dokonywanych pod koniec 2010 roku, gdy obowiązek podatkowy powstanie w 2011 roku. Na podstawie przepisu przejściowego podatnicy zastosują wówczas stare (niższe) stawki VAT również na fakturach wystawionych w przyszłym roku – tłumaczy Janina Fornalik.

Ostrzega jednocześnie, że nie zawsze ustalenie prawidłowej stawki będzie jednoznaczne.

Również Jerzy Martini, doradca podatkowy w Baker & McKenzie, potwierdza, że proponowany przepis przejściowy daje prawo do opodatkowania według starej stawki czynności wykonanych przed wejściem w życie nowelizacji, co do których obowiązek podatkowy powstał już po wejściu w życie znowelizowanych przepisów.

– Ta słuszna zasada powoduje jednak pewne trudności praktyczne – mówi Jerzy Martini.

Ekspert dodaje, że po pierwsze w okresach rozliczeniowych po wejściu w życie nowelizacji może się pojawić równolegle sprzedaż z dwiema różnymi stawkami (np. 22 i 23 proc., 7 i 8 proc. itp.). Odzwierciedlać to będzie musiał nowy wzór deklaracji podatkowej. Należy pamiętać również o tym, dokonując modyfikacji systemów księgowych.

– Jeśli podatnik przewiduje możliwość wystąpienia sytuacji, w której w rozliczeniach przyszłego roku dokonywana będzie sprzedaż według stawek obecnych, musi być zachowana możliwość wystawiania faktur oraz księgowania takiej sprzedaży według stawek obecnie obowiązujących – tłumaczy nasz rozmówca z Baker & McKenzie.

Podobnie system taki musi przewidywać możliwość księgowania faktur dotyczących zakupów ze stawkami 22, 7 i 3 proc. także w odniesieniu do okresów rozliczeniowych po wejściu w życie nowelizacji.

Przełom roku

W odniesieniu do każdej czynności opodatkowanej VAT obowiązek podatkowy co do zasady powstaje tylko jeden raz i często wypada w innym dniu niż moment wykonania tej czynności. Zatem – jak stwierdza Zbigniew Liptak, starszy menedżer w Ernst & Young – możliwe będą chociażby sytuacje, że podatnik dostarczył towar (przekazał prawo do rozporządzania nim jak właściciel) 30 grudnia 2010 r., natomiast fakturę swojemu kontrahentowi wystawi dopiero za kilka dni, już w nowym roku.

Trzeba pamiętać, że fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W przypadku gdy podatnik określa w fakturze wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Jeśli więc obowiązek podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktury, to bez przepisu przejściowego wskazanego w art. 6 projektu nowelizacji ustawy o VAT byłyby trudności z określeniem stawki dla takiej dostawy (tj. powstałoby pytanie, czy stosować starą stawkę 22-proc., czy nową stawkę 23-proc. zgodnie z projektem nowelizacji).

– Z pomocą przepisu przejściowego można będzie zastosować starą stawkę. W efekcie, jeśli przedmiotowe regulacje wejdą w życie w kształcie wynikającym z projektu, zdarzać się będzie, że także na początku nowego 2011 roku wystawiane faktury będą zawierać VAT według stawki 22-proc., a nie 23-proc. – podkreśla Zbigniew Liptak.

Ekspert wyjaśnia też, że projekt nie przewiduje obecnie przepisów przejściowych dla odwrotnej sytuacji (w starym roku obowiązek podatkowy, w nowym roku wykonana czynność). Przy ich braku w ostatecznie uchwalonej nowelizacji trzeba będzie się odwołać do zasad ogólnych.

Dostawy niezakończone

Istotna będzie również kwestia rozliczenia VAT od usług lub dostaw, które nie zakończą się przed końcem roku. Tomasz Siennicki, doradca podatkowy, partner w Kolibski Nikończyk Dec & Partnerzy, wyjaśnia, że podatnicy będą musieli zwracać szczególną uwagę na umowne warunki dostawy w celu określenia momentu przejścia prawa do rozporządzania towarem na nabywcę, jak też monitorować zakończenie usług.

– Dostawy i usługi zrealizowane w nowym roku będą bowiem – co do zasady – opodatkowane według nowych, wyższych stawek – podkreśla Tomasz Siennicki.

Rozliczanie zaliczek

Kolejną kwestią są zaliczki. Tomasz Siennicki mówi, że w tym przypadku przyjęcie zaliczki przed 1 stycznia 2011 r. będzie umożliwiało zastosowanie do niej starej stawki. Zgodnie z przepisami rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy.

Spora niepewność może się wiązać jednak z wysokością podatku od importu usług, w sytuacji gdy zaliczki będą wypłacane pod koniec roku.

– Ciągle wątpliwości budzi bowiem kwestia, czy obowiązek podatkowy przy zaliczkach w imporcie usług powstaje już z chwilą obciążenia konta usługobiorcy kwotą zaliczki, czy dopiero z chwilą wpływu tej kwoty na rachunek podmiotu zagranicznego – zauważa Tomasz Siennicki.

Przy imporcie usług obowiązek podatkowy powstaje po stronie nabywcy. Jest to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca.

Janina Fornalik dodaje, że przepis przejściowy nie obejmuje wszystkich sytuacji, np. nie odnosi się do zaliczek. Problem powstanie, gdy w 2010 roku wpłacona zostanie zaliczka obejmująca część ceny transakcji, która zostanie wykonana dopiero w 2011 roku.

– Wprowadzenie nowych stawek VAT z pewnością wymaga podjęcia wcześniejszych działań przygotowawczych – podpowiada Janina Fornalik.

Według naszej rozmówczyni dla niektórych podatników – np. stosujących kasy fiskalne – okres od uchwalenia zmian do ich wejścia w życie może się okazać zbyt krótki z uwagi na uwarunkowania natury technicznej. Minister finansów powinien wprowadzić w okresie przejściowym rozwiązania umożliwiające wypełnienie przez podatników nałożonych na nich obowiązków.