Jednostka ma otrzymać dotację unijną. Będzie ona przeznaczona na zakup środka trwałego. Jakie zapisy powinny się znaleźć w księgach rachunkowych?
ikona lupy />
DGP
Beneficjent może otrzymać dotację unijną, która dla celów prezentacji w sprawozdaniu finansowym może być uznana za dotację do aktywa lub do przychodu. Otrzymanie dotacji do aktywa wiąże się ze sfinansowaniem ze środków unijnych zakupu, wybudowania lub ulepszenia środka trwałego. W przygotowanym wniosku o dofinansowanie beneficjent określił rodzaj wydatku, a więc sposób przeznaczenia otrzymanego wsparcia. Od prawidłowego rozliczenia dotacji będzie uzależnione uznanie przez instytucje kontrolującą wydatku za kwalifikowany.
Zgodnie z art. 125 ust. 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE ) nr 1303/2013 w odniesieniu do zarządzania finansowego i kontroli programu operacyjnego instytucja zarządzająca:
  • kontroluje, czy dofinansowane produkty i usługi zostały dostarczone, czy wydatki deklarowane przez beneficjentów zostały zapłacone oraz czy spełniają one obowiązujące przepisy prawa, wymagania programu operacyjnego oraz warunki wsparcia operacji;
  • zapewnia, aby beneficjenci uczestniczący we wdrażaniu operacji, których koszty zwracane są na podstawie faktycznie poniesionych kosztów kwalifikowanych, prowadzili oddzielny system księgowości lub korzystali z odpowiedniego kodu księgowego dla wszystkich transakcji związanych z operacją;
  • wprowadza skuteczne i proporcjonalne środki zwalczania nadużyć finansowych, uwzględniając stwierdzone rodzaje ryzyka;
  • ustanawia procedury zapewniające przechowywanie zgodnie z wymogami art. 72 lit. g rozporządzenia wszystkich dokumentów dotyczących wydatków i audytów wymagane do zapewnienia właściwej ścieżki audytu.
Księgowi i biura rachunkowe przed decyzją o zamknięciu ksiąg
Księgowi i biura rachunkowe przed decyzją o zamknięciu ksiąg

Zobacz również
Oznacza to, że przy realizacji dotacji na zakup, wybudowanie czy ulepszenie środka trwałego beneficjent musi po pierwsze mieć wyodrębnioną ewidencję środków trwałych lub kod księgowy, a po drugie posiadać środek trwały i przechowywać dokumenty związane z rozliczeniem dotacji.
Otrzymana dotacja zostanie ujęta w ewidencji księgowej na koncie „Rozliczenie międzyokresowe przychodów”. Sposób księgowania jest związany z zastosowaniem zasady współmierności przychodów i kosztów. Kosztem będzie dopiero amortyzacja środka trwałego. Począwszy od miesiąca, w którym zaczynamy naliczać amortyzację, równolegle będziemy księgować pozostały przychód operacyjny odzwierciedlający rozliczenie otrzymanej dotacji w okresie użytkowania środka trwałego.
Ewidencja księgowa w przypadku nabycia środka trwałego będzie przebiegać następująco:
1. WB ‒ wpływ środków pieniężnych z dotacji unijnej na rachunek bankowy jednostki:
a) Wn konto 130 „Rachunek bieżący” (w analityce np. 130-3 „Rachunek dotacji…);
b) Ma konto 844 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”.
2. FA ‒ zakup środka trwałego (faktura):
a) Wn konto 010 „Środki trwałe”;
b) Ma konto 303 „Rozliczenia zakupu” lub 240 „Pozostałe rozrachunki” lub 130 „Rachunek bieżący” (w analityce np. 130-3 „Rachunek dotacji…”).
3. PK ‒ odpisy amortyzacyjne dokonywane od zakupionego środka trwałego:
a) Wn konto 401 „Amortyzacja” lub konto zespołu 5 (w analityce „Amortyzacja”);
b) Ma konto 070 „Umorzenie środków trwałych”.
4. PK ‒ zarachowanie do pozostałych przychodów operacyjnych równolegle do dokonywanych odpisów amortyzacyjnych:
a) Wn konto 844 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”;
b) Ma konto 763 „Pozostałe przychody operacyjne”.
Odmiennie zostanie rozliczona dotacja dla celów podatku dochodowego. Generalnie otrzymane na zakup środków trwałych dotacje nie są przychodem podatkowym u podatników podatku dochodowego od osób fizycznych i są wolne od podatku dochodowego u podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie odpisy amortyzacyjne od środków trwałych sfinansowanych z dotacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.
U podatników podatku dochodowego od osób prawnych dotacje otrzymane jako zwrot wydatków na zakup środków trwałych są przychodem podatkowym, co wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Przychód ten jest zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT. Zgodnie z wyżej wymienionym przepisem wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a‒16m ustawy o CIT.
Podatnik nie może zatem zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych w części odpowiadającej otrzymanej przez niego dotacji. Z tego względu z kwoty miesięcznego odpisu amortyzacyjnego wyodrębnia taką jego część, która odpowiada otrzymanej dotacji. Ta część odpisu nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Wynika to z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 16a‒16m ustawy o CIT, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. [przykład]
PRZYKŁAD
Maszyna produkcyjna
1. W styczniu spółka z o.o. nabyła środek trwały (maszynę produkcyjną) o wartości 180 000 zł. W tym samym miesiącu przyjęła go do używania i wprowadziła do ewidencji.
2. Środek trwały jest amortyzowany miesięcznie metodą liniową przy zastosowaniu 10-proc. stawki amortyzacyjnej (spółka ustaliła, że okres ekonomicznej użyteczności wynosi 10 lat). Miesięczny odpis amortyzacyjny wynosi: (180 000 zł × 10 proc.) : 12 m-cy = 1500 zł. Pierwszego odpisu amortyzacyjnego spółka dokonała w lutym.
Wariant 1
ikona lupy />
DGP
1. W styczniu spółka z o.o. nabyła środek trwały (maszynę produkcyjną) o wartości 180 000 zł. W tym samym miesiącu przyjęła go do używania i wprowadziła do ewidencji.
2. Środek trwały jest amortyzowany miesięcznie metodą liniową przy zastosowaniu: 10-proc. stawki amortyzacyjnej (spółka ustaliła, że okres ekonomicznej użyteczności wynosi 10 lat). Miesięczny odpis amortyzacyjny wynosi: (180 000 zł × 10 proc.) : 12 m-cy = 1500 zł. Pierwszego odpisu amortyzacyjnego spółka dokonała w lutym 2020 r.
3. Również w styczniu spółka otrzymała dotację w wysokości 60 proc. wydatku poniesionego na zakup tego środka trwałego, tj. 108 000 zł.
4. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4
Objaśnienia do schematu:
1. Otrzymano fakturę za środek trwały:
a) wartość netto 180 000 zł;
b) VAT 41 400 zł;
c) wartość brutto 221 400 zł.
2. OT – przyjęto środek trwały do użytkowania 180 000 zł.
3. WB – w styczniu wpłynęła dotacja stanowiąca 60 proc. wartości środka trwałego 108 000 zł.
4. PK – naliczono amortyzację środków trwałych 1500 zł (180 000 x 10 proc. /12 m-cy):
a) amortyzacja stanowiąca koszt uzyskania przychodu 600 zł (1500 zł x 40 proc.);
b) amortyzacja niestanowiąca kosztu uzyskania przychodu 900 zł (1500 zł x 60 proc.).
5. PK – rozliczenie dotacji równolegle do odpisów amortyzacyjnych 900 zł (1500 zł x 60 proc.).
Wariant 2
1. W styczniu spółka z o.o. nabyła środek trwały (maszynę produkcyjną) o wartości 180 000 zł. W tym samym miesiącu przyjęła go do używania i wprowadziła do ewidencji.
2. Środek trwały jest amortyzowany miesięcznie metodą liniową przy zastosowaniu: 10-proc. stawki amortyzacyjnej (spółka ustaliła, że okres ekonomicznej użyteczności wynosi 10 lat). Miesięczny odpis amortyzacyjny wynosi: (180 000 zł × 10 proc.) : 12 m-cy = 1500 zł. Pierwszego odpisu amortyzacyjnego spółka dokonała w lutym 2020 r.
3. W sierpniu spółka otrzymała dotację w wysokości 60 proc. wydatku poniesionego na zakup tego środka trwałego, tj. 108 000 zł.
4. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4.
Objaśnienia do schematu:
1. Otrzymano fakturę za środek trwały:
a) wartość netto 180 000 zł;
b) VAT 41 400 zł;
c) wartość brutto 221 400 zł.
2. OT – przyjęto środek trwały do użytkowania 180 000 zł.
3. PK – naliczono amortyzację środków trwałych 1500 zł (180 000 x 10 proc. /12 m-cy) ‒ księgowanie za sześć miesięcy.
4. WB – w sierpniu wpłynęła dotacja stanowiąca 60 proc. wartości środka trwałego 108 000 zł.
5. PK – korekta amortyzacji podatkowej za sześć miesięcy:
a) amortyzacja stanowiąca koszt uzyskania przychodu 1500 zł x 40 proc. = 600 zł; 600 zł x 6 miesięcy = 3600 zł (nie księgujemy);
b) amortyzacja niestanowiąca kosztu uzyskania przychodu 1500 zł x 60 proc. = 900 zł; 900 zł x 6 miesięcy = 5400 zł.
6. PK – rozliczenie dotacji równolegle do odpisów amortyzacyjnych 1500 zł x 60 proc. = 900 zł; 900 zł x 6 miesięcy = 5400 zł.
7. PK – naliczono amortyzację za sierpień środków trwałych 180 000 zł x 10 proc. /12 m-cy = 1500 zł:
a) amortyzacja stanowiąca koszt uzyskania przychodu 1500 zł x 40 proc. = 600 zł;
b) amortyzacja niestanowiąca kosztu uzyskania przychodu 1500 zł x 60 proc. = 900 zł;
8. PK – rozliczenie dotacji równolegle do odpisów amortyzacyjnych 1500 zł x 60 proc. = 900 zł.
Podstawa prawna
•art. 72 lit. g, art. 125 ust. 4 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 (Dz.Urz. UE z 2013 r. L 347, s. 320)
•ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 351; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 568)
•art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 16 ust. 1 pkt 48, art. 16a‒16m, art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1262)