Polski podatnik B kupuje towar od bułgarskiego podatnika A i sprzedaje ten towar niemieckiemu podatnikowi C. Towar jest transportowany bezpośrednio z Bułgarii do Niemiec. Jak jest obecnie opodatkowana taka transakcja, jeżeli: organizatorem transportu jest firma niemiecka C, organizatorem transportu jest firma bułgarska A, organizatorem transportu jest firma polska B?
Od 1 lipca 2020 r. obowiązują: nowe brzmienie art. 22 ust. 2 ustawy o VAT oraz dodane do art. 22 ust. 2a‒2d. Z przepisów tych wynika m.in., że:
- w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie (zob. art. 22 ust. 2 ustawy o VAT);
- w przypadku towarów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego (zob. art. 22 ust. 2b ustawy o VAT), przy czym przez podmiot pośredniczący rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz (zob. art. 22 ust. 2d ustawy o VAT);
- w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot (zob. art. 22 ust. 2c ustawy o VAT).
Należy przy tym wskazać, że art. 22 ust. 2b ustawy o VAT (a w konsekwencji również art. 22 ust. 2c ustawy o VAT) nie ma zastosowania, jeżeli podmiotem organizującym transport jest pierwszy lub ostatni z podatników uczestniczących w dostawie łańcuchowej. Jak czytamy w uzasadnieniu projektu wprowadzającej te przepisy ustawy nowelizującej (tj. ustawy z 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. poz. 1106), „przepisy art. 22 ust. 2a i 2b projektowanej ustawy nie znajdą zastosowania w przypadku, gdy podmiotem organizującym transport jest pierwszy lub ostatni w kolejności podmiot w łańcuchu transakcji. Wówczas zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 2 ustawy o VAT w nowym brzmieniu”.
Oznacza to, że jeżeli w przedstawionej sytuacji organizatorem transportu będzie niemiecka firma C, to:
- dostawa bułgarskiego podatnika A na rzecz polskiego podatnika B będzie bułgarską dostawą krajową,
- u polskiego podatnika B dojdzie do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na terytorium Bułgarii (opodatkowanej stawką 0 proc. lub zwolnioną od VAT na warunkach określonych przepisami bułgarskimi),
- u niemieckiego podatnika C dojdzie do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium Niemiec.
Z kolei, jeżeli w przedstawionej sytuacji organizatorem transportu będzie bułgarska firma A, to:
- dostawa dokonana przez bułgarskiego podatnika A stanowić będzie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (opodatkowaną stawką 0 proc. lub zwolnioną od VAT na warunkach określonych przepisami bułgarskimi),
- u polskiego podatnika B dojdzie do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w Niemczech,
- dostawa dokonywana przez polskiego podatnika B stanowić będzie niemiecką dostawę krajową.
Podobnie miałaby się rzecz – zakładając, że polski podatnik B nie posiada bułgarskiego numeru VAT UE, który mógłby podać bułgarskiej firmie A – jeżeli organizatorem transportu byłaby polska firma. Na podstawie art. 22b ust. 2b ustawy o VAT transport towarów byłby bowiem w takim przypadku przyporządkowany dostawie towarów dokonanej dla polskiego podatnika B.
Jednocześnie w przypadku drugiego i trzeciego ze scenariuszy (tj. w przypadku transportu przez podatnika A lub B) w grę wchodziłoby skorzystanie z procedury uproszczonej przewidzianej dla wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych (w Polsce określonej w art. 135–138 ustawy o VAT). Zastąpiłoby to wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów występujące w polskiej firmie w Niemczech wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u niemieckiego ostatecznego nabywcy (tj. u podatnika C).
Podstawa prawna
• art. 22 ust. 2–2d ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106)