Przedsiębiorca podatek dochodowy rozlicza na zasadach podatku liniowego, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. VAT i zaliczki na PIT wpłaca za okresy miesięczne na zasadach ogólnych. Jak przedsiębiorca powinien rozliczyć wydatki poniesione na zakup ścianek z pleksi i ich montaż w salonie fryzjerskim na gruncie PIT i VAT?
Przedsiębiorca (podatnik VAT czynny) prowadzi salon fryzjerski. W połowie maja 2020 r., aby ponownie móc podjąć działalność, przedsiębiorca dostosował swój lokal do nowych wymogów sanitarnych. Pomiędzy stanowiskami dla klientów zostały wykonane ścianki z pleksi (na stałe połączone z budynkiem). Ich montaż był konieczny, gdyż bez likwidacji części stanowisk nie można byłoby zapewnić dwumetrowej odległości pomiędzy stanowiskami. Prace wykonała 18 maja 2020 r. firma X (podatnik VAT czynny), która tego samego dnia wystawiła fakturę na kwotę 7380 zł, w tym VAT 1380 zł. Przedsiębiorca otrzymał tę fakturę 18 maja 2020 r. i od razu zapłacił przelewem w mechanizmie podzielonej płatności na rachunek rozliczeniowy firmy X widniejący na białej liście. Praca zakładu fryzjerskiego została wznowiona 19 maja 2020 r. Lokal, w którym prowadzona jest działalność, należy do przedsiębiorcy i jest jego środkiem trwałym. Lokal był amortyzowany według indywidualnej 10-proc. rocznej stawki amortyzacyjnej do kwietnia 2019 r., kiedy został całkowicie zamortyzowany. Przedsiębiorca podatek dochodowy rozlicza na zasadach podatku liniowego, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. VAT i zaliczki na PIT wpłaca za okresy miesięczne na zasadach ogólnych. Jak przedsiębiorca powinien rozliczyć wydatki poniesione na zakup ścianek z pleksi i ich montaż w salonie fryzjerskim na gruncie PIT i VAT?
VAT
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT czynny, towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT (związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni) oraz nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 88 ustawy o VAT (przyjmuję, że tak jest w analizowanym przypadku).
Wydatki zostały poniesione przez przedsiębiorcę na montaż – zgodnie z wytycznymi GIS – ścianek z pleksi pomiędzy stanowiskami w salonie fryzjerskich, który służy prowadzeniu działalności opodatkowanej VAT (świadczenie usług fryzjerskich). Zatem podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na montaż ścianek.
Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W analizowanym przypadku kwota podatku naliczonego w wysokości 1380 zł wynika z otrzymanej od firmy X faktury dokumentującej wykonanie prac.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy powstał, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, z chwilą dokonania dostawy towaru 18 maja 2020 r. Zakładam, że otrzymana faktura nie zawierała wyrazów „metoda kasowa”. Zatem po stronie przedsiębiorcy prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytych ścianek z pleksi i ich montażu w wysokości 1380 zł powstaje w rozliczeniu za maj 2020 r.
Odliczeniu podatku naliczonego w deklaracji VAT-7 za maj 2020 r. nie sprzeciwia się art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, gdyż faktura, z której wynika podatek naliczony, została otrzymana 18 maja 2020 r. Na potrzeby schematu rozliczenia zakładam, że przedsiębiorca nie skorzysta z przewidzianej w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT możliwości przesunięcia tego odliczenia na jeden z dwóch kolejnych okresów.
Zatem w deklaracji VAT-7 za maj 2020 r. podatnik wykaże w poz. 45 (wartość nabycia w złotych) kwotę 6000 zł, a w poz. 46 (podatek naliczony w złotych) kwotę 1380 zł.

Ograniczenia z powodu stanu epidemii

W związku z ogłoszeniem stanu epidemii zakłady fryzjerskie musiały zaprzestać działalności. Od 18 maja 2020 r. do odwołania prowadzenie przez przedsiębiorców oraz przez inne podmioty działalności związanej z fryzjerstwem i pozostałymi zabiegami kosmetycznymi (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności w podklasie 96.02.Z) jest dopuszczalne pod warunkiem zapewnienia, aby w lokalu, w którym jest prowadzona ta działalność, przebywali wyłącznie obsługiwani klienci oraz obsługa (par. 7 ust. 6 rozporządzenia w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii).
Uwaga! W obiektach handlowych lub usługowych o powierzchni sprzedaży lub świadczenia usług powyżej 2000 mkw. ustanowiono do odwołania czasowe ograniczenie prowadzenia działalności związanej z fryzjerstwem i pozostałymi zabiegami kosmetycznymi (ujętej w Polskiej Klasyfikacji Działalności w podklasie 96.02.Z) prowadzonej na wyspach handlowych (par. 7 ust. 7 pkt 3 ww. rozporządzenia).
Zgodnie z załącznikiem do wytycznych Głównego Inspektoratu Sanitarnego z 13 maja 2020 r. dla funkcjonowania salonów fryzjerskich w trakcie epidemii SARS-CoV-2: „Zapewnij użycie dodatkowych stacji roboczych, aby zachować bezpieczną odległość – minimum to 2 m odległości pomiędzy stanowiskami dla klientów. W przypadku braku możliwości zapewnienia minimum 2 m odległości pomiędzy stanowiskami dla klientów, rekomendujemy zainstalowanie ekranów ochronnych (przepierzenia, ścianki) pomiędzy stanowiskami. Przepierzenia powinny być wykonane z materiału nieprzepuszczającego powietrza, np. pleksi, skutecznie oddzielającego pracowników” (zob.: https://gis.gov.pl/aktualnosci/wytyczne-przeciwepidemiczne-glownego-inspektora-sanitarnego-z-dnia-13-maja-2020-r-dla-funkcjonowania-salonow-fryzjerskich-w-trakcie-epidemii-sars-cov-2/).
PIT
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT). Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o PIT powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a‒22o, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o PIT (art. 22 ust. 8 ustawy o PIT).
Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy o PIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1, 3‒9 i 11‒15 ustawy o PIT, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
Za ulepszenie należy uznać trwałe unowocześnienie środka trwałego, podnoszące jego wartość techniczną, przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażone w poprawie standardu użytkowego lub technicznego czy obniżce kosztów eksploatacji. Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów przedstawionym w piśmie z 13 marca 1995 r., nr PO 3-722-160/94, pojęcie ulepszenia obejmuje:
• przebudowę – zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
• rozbudowę – powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
• rekonstrukcję – odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
• adaptację – przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż było jego pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
• modernizację – unowocześnienie środków trwałych.
W analizowanej sprawie ścianki z pleksi zostały zamontowane w lokalu na stałe. Ich montaż nada lokalowi nowe cechy użytkowe, które pozwolą na dalsze funkcjonowanie zakładu fryzjerskiego bez konieczności likwidacji stanowisk dla klientów. W świetle wytycznych GIS montaż ścianek był konieczny, gdyż bez likwidacji części stanowisk nie można byłoby zapewnić dwumetrowej odległości pomiędzy nimi. Można zatem twierdzić, że mamy do czynienia z adaptacją lub przebudową.
Uwaga! Moim zdaniem trudno jest tutaj mówić o remoncie. Jego istotą jest bowiem przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowanego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) oraz niezwiększające jego wartości początkowej.
Wartość nakładów na montaż ścianek z pleksi nie przekracza 10 000 zł, a zatem nie mamy do czynienia z ulepszeniem lokalu użytkowego, w którym prowadzony jest zakład fryzjerski, w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o PIT. Zatem w analizowanej sprawie wydatki poniesione na montaż ścianek mogą być zaliczone wprost do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. 18 maja 2020 r. W maju 2020 r. przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę 6000 zł.
VAT naliczony w kwocie 1380 zł – jako podlegający odliczeniu w całości w deklaracji VAT-7 za maj 2020 r. – nie stanowi kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT.
Schemat rozliczenia nabycia ścianek z pleksi i ich montażu
1. JAKI PODATEK
PIT: Przychody: nie wystąpią
Koszty uzyskania przychodów: 6000 zł
VAT: Podatek należny: nie wystąpi
Podatek naliczony: 1380 zł
2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK
PIT: Przedsiębiorca nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, ale obliczając zaliczkę na PIT za maj 2020 r., a potem składając deklarację PIT-36L za 2020 r., powinien uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów kwotę 6000 zł z tytułu nabycia ścianek z pleksi z ich montażem.
VAT: deklaracja VAT-7 (w poz. 45 wartość netto: 6000 zł i w poz. 46 podatek naliczony: 1380 zł)
3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI
PIT-36L: do 30 kwietnia 2021 r.
VAT-7 i JPK-VAT(3): 25 czerwca 2020 r.
* W schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności.
Podstawa prawna
• art. 15, art. 19a ust. 1, art. 86, art. 88 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 568)
• art. 22‒22o, art. 23 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 875)
• par. 7 ust. 6 i 7 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 maja 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U. poz.878; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 904)