Subskrybuj nas na Youtube
Przedsiębiorcy wynajmujący drogie auta za granicą mogą mieć duży problem z rozliczaniem w kosztach związanych z tym wydatków - mówi Piotr Liss, doradca podatkowy, partner w RSM Poland.
Limit 150 tys. zł rozliczania w kosztach samochodów osobowych stosuje się nie tylko do wieloletnich umów leasingu czy najmu, ale i umów krótkoterminowego korzystania z drogich aut, tj. krócej niż 6 miesięcy. Inny jest jednak sposób kalkulacji proporcji, w jakiej kwota 150 tys. zł pozostaje do wartości samochodu. Powiązano go z wartością dla celów ubezpieczenia, dlaczego?
W przypadku najmu krótkoterminowego przyjęto – poniekąd słuszne – założenie, że najemca nie dysponuje informacją o wartości samochodu, więc należy ją zaczerpnąć z polisy ubezpieczeniowej. Mówi o tym art. 16 ust. 5d ustawy o CIT, niestety w świetle przepisów jest to jedyny i obligatoryjny sposób ustalenia wartości pojazdu, co w określonych przypadkach może zamknąć drogę do zaliczenia wydatków związanych z najmem do kosztów uzyskania przychodów.
Co ma zrobić przedsiębiorca, który w polisie nie ma podanej wartości ubezpieczeniowej auta? Takie sytuacje zdarzają się często, gdy jest ono wynajmowane za granicą.
Zgadza się, dlatego firmy szczególnie w takich przypadkach będą miały duży problemem z rozliczeniem kosztów. Ustawodawca zdaje się nie zauważać, że funkcjonujemy w otwartej gospodarce i przedsiębiorcy prowadzą swoje interesy także za granicą.
W Polsce taką informację prawdopodobnie uda się uzyskać od wynajmującego. Trzeba jednak o nią specjalnie wystąpić, gdyż polisa przekazywana najemcy zasadniczo nie wskazuje wartości pojazdu. Natomiast za granicą może się to spotkać z odmową lub nawet brakiem możliwości udostępnienia takich danych. Przykładowo w USA samochody w wypożyczalniach często ubezpieczone są pakietowo do określonej wartości łącznej. Polisa w takim przypadku nie wskazuje wartości poszczególnych pojazdów. Co więcej może ona być objęta klauzulą poufności. Zasadniczo najemca odpowiada bowiem wyłącznie do określonej franszyzy redukcyjnej, a pozostała część nie powinna go w ogóle obchodzić.
Brak wskazania jakiegokolwiek innego sposobu ustalenia wartości pojazdu dla celów zastosowania limitu oznacza w praktyce brak możliwości zaliczenia wydatku w ogóle do kosztów uzyskania przychodów.
Zakładając jednak, że wartość pojazdu mamy w polisie podaną. Czy i w jaki sposób w rachunku kosztów najmu krótkoterminowego uwzględnić VAT?
Problem z VAT jest w ogóle ciekawy, bo ustawodawca tworząc nowe przepisy dotyczące limitu kosztów, nie wskazał, co należy rozumieć przez wartość pojazdu. Czy jest to kwota netto zapłacona przy zakupie przez wynajmującego, kwota brutto czy kwota netto + 50 proc. VAT (bo zasadniczo tyle nieodliczonego VAT możemy zaliczać do kosztów), a może wartość rynkowa z dnia wynajęcia.
Za ostatnią opcją przemawiałoby to, że wartość z polisy jest wartością rynkową. Na co innego wskazuje jednak uzasadnienie do projektu tych zmian. Ustawodawcy chodziło bowiem o zrównanie dla celów podatkowych posiadania samochodu na prawach własności oraz w leasingu czy najmie. Słowem, w każdym przypadku można zaliczyć do kosztów maksymalnie 150 tys. zł względem jednego pojazdu. Po przeliczeniu wszystkich opcji okazuje się, że w przypadku najemcy, który ma prawo odliczyć 50 proc. VAT od rat (czynszu najmu), taki cel osiągniemy tylko, gdy wartość pojazdu zostanie ujęta jako wartość netto + 50 proc. VAT. Jedynie wówczas otrzymamy łączny limit wydatku zaliczonego do kosztu w wysokości 150 tys. zł.
W kwestii VAT istotne znaczenie ma art. 16 ust. 5a ustawy o CIT. Zgodnie z nim kwota, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy (określa jak rozumieć limit 150 tys. zł) obejmuje również nieodliczony VAT. Pomijając absolutnie nielogiczne brzmienie tego przepisu (jak kwota ma obejmować VAT? Rozumiem, że chodzi o wartość, ratę lub sumę płatności) i bazując na wykładni celowościowej, uznać należy, że autor miał na myśli wartość pojazdu.
Przykład
Własność samochodu
| Wartość początkowa samochodu | 300 000 zł |
| Limit | 150 000 zł |
| Odpis amortyzacyjny roczny (20 proc.) | 60 000 zł |
| Współczynnik | 150 000 zł /300 000 zł = 50 proc. |
| Odpisy amortyzacyjne zaliczone do KUP | 50 proc. x 60 000 zł = 30 000 zł |
| Suma odpisów KUP w całym okresie | 5 lat x 30 0000 zł = 150 000 zł |
Najem krótkoterminowy (poniżej 6 miesięcy) ponawiany w okresie 5 lat
| 2019 r. | 2020 r. | 2021 r. | 2022 r. | 2023 r. | |
| Suma rat rocznie | 60 000 zł | 60 000 zł | 60 000 zł | 60 000 zł | 60 000 zł |
| Wartość pojazdu | 300 000 zł | 200 000 zł | 170 000 zł | 150 000 zł | 130 000 zł |
| Współczynnik (150 000 zł/wartość pojazdu) | 0,5 | 0,75 | 0,88 | 1 | 1 |
| Rata zaliczona do KUP | 30 000 zł | 45 000 zł | 52 941,18 zł | 60 000 zł | 60 000 zł |
| Suma rat zaliczona do KUP w całym okresie | 247 941,18 zł |
Wracając do najmu krótkoterminowego. Rozumiem, że ustawodawca chce, aby brać pod uwagę wartość netto pojazdu + nieodliczony VAT, bo tylko w takim przypadku limit wyniesie faktycznie 150 tys. zł. Jednak wynajmujący odliczył już cały VAT, więc kwota podawana na polisie jest bez podatku (ewentualna szkoda może dotyczyć tylko kwoty netto). Co więc przedsiębiorca ma zrobić?
Moim zdaniem zastosowanie może znaleźć tu zasada in dubio pro tributario, a więc rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Ustawodawca nie zadbał o jednoznaczne brzmienie przepisów, zatem musi liczyć się z podniesieniem tej zasady przez podatników. Mogą oni twierdzić, że pod pojęciem wartość należy przyjąć podaną na polisie wartość rynkową, która nie uwzględnia VAT.
Kolejna sprawa. Wartość pojazdu dla celów ubezpieczenia maleje z biegiem czasu. Zatem przy powtarzanym najmie krótkoterminowym współczynnik (150 tys. zł/ wartości pojazdu) będzie zmieniał się co roku, a np. przy leasingu zawartym na 5 lat już nie?
Na to wygląda. Oczywiście znowu wszystko zależy od tego, co będziemy rozumieć jako wartość pojazdu. Jeżeli zastosujemy wykładnię celowościową – to wartość nie powinna się zmieniać, tak jak wartość pojazdu dla celów amortyzacji się nie zmienia. Przypominam, że zgodnie z uzasadnieniem zarówno w przypadku własności, jak i leasingu (najmu) kwota wydatku zaliczona do kosztu powinna być identyczna. Natomiast jeśli zastosujemy wykładnię systemową lub gramatyczną, to uznajemy, że wartość pojazdu w umowie ubezpieczenia jest wartością rynkową, a więc stosując analogię również w przypadku długoterminowego najmu (leasingu), wartość powinna być ustalana rynkowo.
W zależności od zastosowanego podejścia możemy wyróżnić kilka rozwiązań, jednak nadal posiadanie samochodu na własność jest najmniej korzystne. W tym bowiem przypadku na pewno musimy odnosić limit 150 tys. zł do wartości historycznej pojazdu. Identycznie wyglądać to będzie w przypadku leasingu czy najmu długoterminowego (jeśli przyjąć wykładnię celowościową), jednak zupełnie inaczej w przypadku najmu krótkoterminowego. W tym ostatnim przypadku wartość współczynnika będzie zmieniać się w czasie (będzie on spadał wraz ze spadkiem wartości pojazdu w umowie ubezpieczenia).
Jakie to ma konsekwencje? Czy bardziej opłacalne jest zawieranie umów najmu krótkookresowego?
Ponownie wszystko zależy od podejścia do sposobu liczenia limitu. Na pewno najem krótkoterminowy (powtarzany wielokrotnie) będzie korzystniejszy niż posiadanie samochodu na własność. Ilustruje to przykład (patrz ramka obok). Oczywiście w przykładzie przyjąłem pewne uproszczenia (VAT, suma rat równa wartości pojazdu), jednak daje on obraz potencjalnych korzyści.
Pojawia się jednak pytanie, czy takie rozwiązanie nie będzie kwestionowane na podstawie art. 119a Ordynacji podatkowej jako obejście prawa podatkowego. Niestety na to pytanie nie jestem w stanie odpowiedzieć. Do 2018 r. klauzula nie była stosowana do korzyści poniżej 100 tys. zł ,obecnie organy podatkowe mogą szukać każdej złotówki. Jednak sięgnięcie do przepisów o obejściu prawa spowoduje adekwatną odpowiedź przedsiębiorców w postaci sięgnięcia po zasadę in dubio pro tributario. Może z tego wyniknąć bardzo ciekawy spór, w którym fiskus wcale nie będzie na wygranej pozycji.
