Problem dotyczy podmiotów, które świadczą usługi na rzecz szpitali, takie jak np. sprzątanie, utrzymanie czynności. Czynności te powinny być zasadniczo opodatkowane stawką 23 proc. Firmy wpadły jednak na pomysł, że będą tworzyć niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej i przy okazji wykonywać usługi „ściśle związane” z medycznymi (np. catering, sprzątanie w szpitalach).

W tej sprawie wypowiedział się w styczniu 2018 r. minister finansów w interpretacji ogólnej (nr PT1.8101.5.2017.PSG.622). Odniósł się do dwóch kwestii. Po pierwsze, wyjaśnił, które czynności są „ściśle związane” z usługami medycznymi i dzięki temu są zwolnione z VAT na podstawie art. 48 ust. 1 pkt 18a ustawy o tym podatku. Po drugie, przypomniał, kto może z tej preferencji skorzystać (mówi o tym art. 43 ust. 17a).

Interpretacja (pisaliśmy o niej m.in. w artykule „Koniec podatkowych oszczędności w szpitalach”, DGP nr 5/2018) nie rozwiała jednak wszystkich wątpliwości. Przedstawiciele branży czytają ją na swoją korzyść. Twierdzą, że potwierdza ona ich prawo od zwolnienia z VAT.

Tłumaczą, że usługą leczniczą jest każda, która wpływa na kondycję pacjenta, czyli również czynności „ściśle związane” z medycznymi. Powołują się na słowa ministra, który napisał w interpretacji ogólnej, że wszystko, co dzieje się wokół pacjenta, jest usługą medyczną. Przedstawiciele branży wskazują na fragment, w którym minister potwierdził, że takie czynności jak sprzątanie sal operacyjnych, zmiana pościeli, przyjmowanie i wypisywanie chorych ze szpitala mogą być traktowane jako „ściśle związane” z medycznymi. W interpretacji minister wymienił cały katalog takich czynności i wyjaśnił, że nie muszą być one wykonywane w obecności pacjenta.

Incydentalne bez znaczenia

Sprawa, którą rozpatrywał wczoraj NSA, dotyczyła spółdzielni, która wygrała przetargi na kompleksową obsługę sprzątania, utrzymania czystości, dezynfekcji w szpitalach, usuwania śmieci komunalnych i szpitalnych. W praktyce chodziło m.in. o mycie i dezynfekcję kaczek, nocników, basenów, zdejmowanie bielizny pościelowej, mycie i dezynfekcję łóżek, transport i rozdawanie posiłków, zmywanie i wyparzanie naczyń, transport brudnej i czystej bielizny, transport odpadów, narzędzi i materiałów, łóżek, materiału biologicznego do badań, zwłok, pomoc przy toalecie pośmiertnej.

Spółdzielnia uważała, że wszystkie te czynności są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o tym podatku. Podkreślała, że ma status podmiotu leczniczego w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2190 ze zm.).

Fiskus zakwestionował jednak rozliczenie VAT z tytułu 24 zrealizowanych umów. Stwierdził, że czynności związane ze sprzątaniem i kompleksowym utrzymaniem czystości szpitali nie są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Nie są też ściśle z nimi związane. Powinny być więc opodatkowane stawką 23 proc. VAT.

Ponadto organy podatkowe zwróciły uwagę na art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, który mówi, że usługi ściśle związane z usługami podstawowymi (zwolnionymi z podatku) muszą być wykonywane przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

WSA w Krakowie zgodził się z organami. Uznał, że spółdzielnia wykonywała usługi porządkowe. To, że wykonywała też pojedyncze, incydentalne zadania dotyczące bezpośredniej obsługi pacjentów (transport chorych) i udzielania pomocy przy ich pielęgnacji, nie zmienia generalnego charakteru tych usług. Nie zmienia go również to, że spółdzielnia ma status podmiotu leczniczego czy też zakładu opieki zdrowotnej – stwierdził WSA.

Przypomniał, że polskie zwolnienie jest wdrożeniem art. 132 ust. 1 lit. b i c dyrektywy VAT. W sprawie tych przepisów orzekał już Trybunał Sprawiedliwości UE. W wyroku w sprawie C-106/05 wyjaśnił, że zwolnione są świadczenia, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Z kolejnych z wyroków (C-76/99 oraz C-212/01) wynika, że podatku nie trzeba też płacić, jeśli usługa medyczna jest związana z diagnozowaniem lub terapią, a także w celach profilaktycznych.

WSA przyznał co prawda, że bez usług utrzymania czystości i porządku w szpitalach trudno sobie wyobrazić sprawne ich funkcjonowanie, ale – jak stwierdził – czynności te nie mieszczą się w zakresie usług z zakresu ochrony zdrowia, a tym bardziej usług opieki medycznej.

Uznał więc – tak jak fiskus – że tylko bezpośrednia obsługa pacjentów (transport chorych) i pomocy przy ich pielęgnacji są zwolnione z podatku.

Nie tylko transport

Innego zdania był wczoraj NSA. Uznał, że opieka i pielęgnacja są ściśle związane z usługami podstawowymi. Są bowiem składnikami kompleksowego świadczenia szpitalnego. – Praktyka pokazuje, że nie wszystkie czynności z zakresu opieki i pielęgnacji szpitalnej wykonuje wykwalifikowany personel medyczny – mówił sędzia Zbigniew Łoboda, uzasadniając wyrok.

A zatem wiele świadczeń realizowanych przez spółdzielnię (takich jak np. przygotowanie pomieszczeń, przedmiotów niezbędnych do operacji, sterylizacja narzędzi, stołów operacyjnych, pojemników, gospodarka odpadami, gospodarka bielizną, transport na terenie szpitala) jest zwolnionych z VAT.

W tym zakresie wyrok NSA jest zgodny z interpretacją ogólną ministra finansów.

Liczy się, kto

Kluczowa w sporze o outsourcing dla szpitali pozostaje jednak odpowiedź na pytanie, kto może korzystać z preferencji. Minister podkreślił w interpretacji ogólnej, że dane czynności muszą być wykonywane przez podmioty, które wykonują usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Wynika to z art. 43 ust. 17a ustawy o VAT.

Sędzia Łoboda przywołał wczoraj ten przepis, ale szerzej się do niego nie odniósł.

MF twierdzi, że usługi ściśle związane z podstawowymi (w zakresie opieki medycznej) są zwolnione z VAT, tylko pod warunkiem że są wykonywane przez podmioty faktycznie świadczące usługi podstawowe.

– W uproszczeniu możemy przyjąć, że zwolnienie dla „usług ściśle związanych” z medycznymi przysługiwać będzie, gdy „szpitale będą świadczyć usługę na rzecz szpitala” – tłumaczył Wojciech Śliż, dyrektor departamentu VAT w Ministerstwie Finansów, w odpowiedzi na pytanie DGP. Pisaliśmy o tym w artykule „Ministerstwo Finansów ostrzega przed szpitalnymi optymalizacjami” (DGP nr 11/2018).

Wczorajszy wyrok NSA nie rozstrzyga więc sporu, czy kryterium to spełniają podmioty, które w rzeczywistości zajmują się głównie czynnościami „ściśle związanymi” z medycznymi (np. cateringiem, sprzątaniem w szpitalach). 

orzecznictwo

Wyrok NSA z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2118/16. www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia