Spółka z o.o. zajmuje się m.in. wytwarzaniem ciepła w eksploatowanych przez siebie ciepłowniach i dostarcza je w ramach zawartych umów. Zdarzają się sytuacje, gdy po upływie okresu, na jaki zawarto umowę sprzedaży, odbiorcy ciepła nie przystępują do podpisania kolejnej umowy lub przedłużają negocjacje poprzedzające jej zawarcie, jednocześnie nie zaprzestając pobierania ciepła.
Do czasu zawarcia kolejnej umowy spółka obciąża odbiorców opłatami za zamówione i dostarczone ciepło według zasad i stawek wynikających z ostatniej (zakończonej) umowy lub – ale tylko w wyjątkowych sytuacjach – w oparciu o dodatkowe porozumienia. Spółka nie może zablokować poboru ciepła przez odbiorcę korzystającego z dostaw bezumownie. Przerwanie dostaw ciepła do odbiorcy zajmującego się jego przesłaniem i dystrybucją spowodowałoby bowiem odcięcie od dostaw ciepła wszystkich odbiorców końcowych, co jest niedopuszczalne zarówno ze względów prawnych, jak i społecznych. W celu ograniczenia nielegalnego pobierania ciepła przez odbiorców spółka obciąża ich opłatami za nielegalny pobór energii. Czy w przypadku tych opłat przychód powstaje w dacie otrzymania zapłaty?
Nielegalne pobieranie paliw lub energii oznacza pobieranie paliw lub energii bez zawarcia umowy z całkowitym albo częściowym pominięciem układu pomiarowo-rozliczeniowego lub poprzez ingerencję w ten układ, która ma wpływ na zafałszowanie pomiarów dokonywanych przez układ pomiarowo-rozliczeniowy (zob. art. 3 pkt 18 prawa energetycznego).
Stosownie do art. 57 ust. 1 prawa energetycznego w razie nielegalnego pobierania paliw lub energii przedsiębiorstwo energetyczne może:
Reklama
  • pobierać od odbiorcy, a w przypadku gdy pobór paliw lub energii nastąpił bez zawarcia umowy może pobierać od osoby lub osób nielegalnie pobierających paliwa lub energię opłatę w wysokości określonej w taryfie, chyba że nielegalne pobieranie paliw lub energii wynikało z wyłącznej winy osoby trzeciej, za którą odbiorca nie ponosi odpowiedzialności, albo
  • dochodzić odszkodowania na zasadach ogólnych.

Reklama
Na podstawie par. 45 ust. 1 rozporządzenia ministra energii w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf oraz rozliczeń z tytułu zaopatrzenia w ciepło, w przypadku gdy ciepło jest pobierane bez zawarcia umowy sprzedaży ciepła lub umowy o świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji ciepła albo umowy kompleksowej, przedsiębiorstwo energetyczne obciąża nielegalnie pobierającego ciepło opłatami. Są one ustalane w wysokości wynikającej z pięciokrotności miesięcznej raty za zamówioną moc cieplną, a także miesięcznej opłaty za ciepło oraz miesięcznej raty opłaty stałej za usługi przesyłowe i miesięcznej opłaty zmiennej za usługi przesyłowe, określonych na podstawie cen i stawek opłat zawartych w taryfie dla grupy taryfowej, której kryteria odpowiadają nielegalnie pobierającemu ciepło, oraz:
  • wielkości nielegalnie pobranej przez niego mocy cieplnej, ustalonej na podstawie wielkości obiektów, w których ciepło jest pobierane bez zawarcia umowy, oraz zamówionej mocy cieplnej dla podobnych obiektów;
  • wielkości nielegalnie pobranego przez niego ciepła, ustalonej na podstawie wielkości nielegalnie pobranej mocy cieplnej, o której wyżej mowa, i średniego czasu jej wykorzystania dla podobnych obiektów.

Data powstania przychodu

Opłaty za nielegalny (bezumowny) pobór energii cieplnej stanowią dla spółki przychód kwalifikowany do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza.
Za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej – stosownie do reguły zawartej w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT – uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1) wystawienia faktury albo
2) uregulowania należności.
Jeżeli strony uzgodnią rozliczanie usługi w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c ustawy o CIT); dotyczy to także dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (zob. art. 12 ust. 3d ustawy o CIT).
W przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3f ustawy o CIT, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty (zob. art. 12 ust. 3e ustawy o CIT).
Opłata za nielegalny pobór ciepła jest opłatą o charakterze odszkodowawczym i sankcyjnym. Zatem nie można jej uznać za zapłatę za dostarczenie towaru lub wykonanie usługi. Nie można także przyjąć, że dostawa ciepła w przypadku bezumownego jego poboru jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, gdyż konieczne byłoby ustalenie tych okresów przez strony w ramach umowy, a przecież opłaty za nielegalny pobór energii ustalane są w przypadku bezumownego poboru energii.
Należy stwierdzić, że opłata za nielegalny pobór ciepła powinna być rozpoznawana w przychodach na zasadzie kasowej – zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy CIT, tj. w dacie otrzymania zapłaty (por. interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 lutego 2018 r. nr 0114-KDIP2-3.4010.359.2017.1.MC oraz interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 lutego 2012 r. nr ILPB3/423-544/11-3/MM).
Podstawa prawna
Art. 12 ust. 3–3f ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm.).
Art. 3 pkt 18 i art. 57 ust. 1 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 755).
Par. 45 ust. 1 rozporządzenia ministra energii z 22 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf oraz rozliczeń z tytułu zaopatrzenia w ciepło (Dz.U. poz. 1988).