Subskrybuj nas na Youtube
Przekazujemy nieodpłatnie w formie darowizny poszczególne składniki aktywów (środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, rzeczowe aktywa obrotowe, środki pieniężne). Otrzymujemy również pod postacią darowizny różne kategorie aktywów. Jak powinniśmy rozliczać darowiznę na potrzeby podatku dochodowego oraz VAT ? Jak należy prawidłowo zaksięgować operacje związane z przekazaniem i otrzymaniem darowizny?
Zgodnie z art. 888 par. 1 k.c. przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego celem jego wzbogacenia i kosztem swojego majątku. Przedmiotem darowizny mogą być zarówno rzeczy, jak i prawa majątkowe. Umowa darowizny należy do umów konsensualnych wywołujących skutki prawne w momencie złożenia zgodnych oświadczeń woli przez obydwie strony kontraktu (tj. darczyńcę i obdarowanego) oraz jednostronnie obligujących (zobowiązanym do świadczenia jest wyłącznie darczyńca). Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej jest bowiem brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.
Podatki dochodowe
Nieodpłatne przekazanie pod postacią darowizny co do zasady nie stanowi dla darczyńcy kosztów podatkowych – zarówno w podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i prawnych (art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT; art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT). Wyjątek stanowią koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, które zostały przekazane na rzecz organizacji pożytku publicznego z przeznaczeniem wyłącznie na cele prowadzonej przez nią działalności charytatywnej. W przypadku osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są również wpłaty na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej. Kosztu podatkowego nie stanowi także VAT należny od przekazanej darowizny. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. b ustawy o PIT (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o CIT) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku należnego od nieodpłatnie przekazanych towarów, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towary lub usługi od przekazującego w określonej ilości lub wartości. Za koszt podatkowy nie uznaje się również odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie (z wyjątkiem nabytych w drodze darowizny – w przypadku ustawy o PIT), jeżeli (art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o PIT; art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a ustawy o CIT):
wnabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
wdochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
wnabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.
Dla obdarowanego otrzymana darowizna rzeczy lub praw majątkowych stanowi natomiast przychód z działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT; art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT). Wartość nieodpłatnie otrzymanych rzeczy lub praw określana jest w oparciu o ceny rynkowe stosowane w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Za wartość początkową otrzymanych w drodze darowizny środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, od której obdarowany będzie dokonywał podatkowych odpisów amortyzacyjnych, uważa się wartość rynkową z dnia ich nabycia, chyba że umowa darowizny (umowa o nieodpłatnym przekazaniu) określa tę wartość w niższej wysokości (art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT; art. 16g ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT).
VAT
W myśl art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT za dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT uważa się nieodpłatne przekazanie towarów na cele osobiste przedsiębiorcy lub jego pracowników oraz wszelkie inne darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało – w całości lub w części – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych (dostawą towarów nie jest natomiast przekazywanie prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli następuje ono na cele związane z działalnością gospodarczą przedsiębiorcy). Opodatkowaniu VAT podlega także darowizna wartości niematerialnych i prawnych – jako nieodpłatne świadczenie usług – na cele osobiste przedsiębiorcy lub jego pracowników. VAT nie podlega natomiast nieodpłatne przekazanie wartości niematerialnych i prawnych na cele działalności gospodarczej przedsiębiorcy. Tu warto wskazać art. 8 ust. 2 pkt 2 w zw. z ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Podstawę opodatkowania VAT darowizny towarów stanowi cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszty wytworzenia, określone w momencie nieodpłatnego ich przekazania. Podstawą opodatkowania VAT nieodpłatnego przekazania praw majątkowych jest natomiast koszt przeniesienia tych praw na rzecz obdarowanego, który został poniesiony przez darczyńcę (art. 29a ust. 2 i 5 ustawy o VAT). Uwzględnienia wymaga również, że zwolnieniu od VAT podlega darowizna, której przedmiotem są produkty spożywcze – z wyjątkiem napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2 proc. oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5 proc., jeżeli są one przekazywane na rzecz organizacji pożytku publicznego z przeznaczeniem na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez tę organizację. Warunkiem zastosowania ww. zwolnienia jest posiadanie przez darczyńcę dokumentacji potwierdzającej dokonanie dostawy na rzecz organizacji pożytku publicznego z przeznaczeniem wyłącznie na cele prowadzonej przez nią działalności charytatywnej. Zwolnienia tego nie stosuje się natomiast w przypadku, gdy określenie przeznaczenia otrzymanych przez organizację pożytku publicznego towarów nie jest możliwe na podstawie prowadzonej przez nią dokumentacji lub wykorzystanie otrzymanych przez tę organizację towarów nastąpiło na cele inne niż cele prowadzonej przez nią działalności charytatywnej (art. 43 ust. 1 pkt 16 w zw. z ust. 12 i 12a ustawy o VAT).
Operacje księgowe
W ujęciu bilansowym nieodpłatne przekazanie i otrzymanie poszczególnych składników aktywów w drodze darowizny (w tym także środków pieniężnych na inne cele niż dopłaty do cen sprzedaży, nabycie lub wytworzenie środków trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych) stanowi wydatki (koszty) i korzyści (przychody) pośrednio związane z prowadzoną działalnością operacyjną odpowiednio darczyńcy i obdarowanego (art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. h ustawy o rachunkowości). Przyjęte nieodpłatnie w formie darowizny środki trwałe, środki trwałe w budowie oraz wartości niematerialne i prawne zwiększają rozliczenia międzyokresowe przychodów. Zaliczone do rozliczeń międzyokresowych przychodów kwoty zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne – równolegle do odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) dokonywanych od przyjętych nieodpłatnie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (art. 41 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Wartość początkową aktywów otrzymanych nieodpłatnie – w sytuacji gdy nie została ona wskazana w umowie darowizny – ustala się, przyjmując do wyceny cenę sprzedaży takich samych lub podobnych aktywów (art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości).
Darczyńca powinien zaksięgować operacje związane z nieodpłatnym przekazaniem (darowizną) aktywów następująco:
1. Zarachowanie nieodpłatnego przekazania aktywów
– Poszczególne składniki aktywów trwałych:
wWn konto 07 „Odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych” (dotychczasowe umorzenie),
wWn konto 76–1 „Pozostałe koszty operacyjne” (wartość nieumorzona),
wMa konto 01 „Środki trwałe” lub konto 02 „Wartości niematerialne i prawne”,
– Rzeczowe składniki aktywów obrotowych:
wWn konto 76–1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
wMa konto 31 „Materiały” lub konto 74–1 „Wartość przekazanych nieodpłatnie materiałów”, lub konto 40 „Koszty według rodzajów” (zużycie materiałów), lub odpowiednie konto zespołu 5, lub konto 33 „Towary”, lub konto 73–1 „Wartość przekazanych nieodpłatnie towarów w cenach zakupu (nabycia)”, lub konto 60 „Produkty gotowe i półwyroby”, lub konto 70–1 „Koszt przekazanych nieodpłatnie produktów”
oraz równolegle (zaksięgowanie ew. odchyleń od cen ewidencyjnych darowanych materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów)
wWn/Ma konto 76–1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
wMa/Wn konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów i towarów” lub konto 62 „Odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów”,
– Środki pieniężne:
wWn konto 76–1 „Pozostałe koszty operacyjne” (nieodpłatne przekazanie środków pieniężnych, niebędące wynikiem podziału zysku) lub konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego” (nieodpłatne przekazanie środków pieniężnych, w wyniku podziału zysku),
wMa konto 10 „Kasa” lub konto 13 „Rachunki bankowe”
(darowiznę środków pieniężnych w efekcie podziału wyniku finansowego można również zaksięgować w dwóch etapach: podjęcie uchwały o podziale zysku i przeznaczeniu jego części na darowiznę: Wn konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”, Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki”; udostępnienie środków obdarowanemu: Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”, Ma konto 13 „Rachunki bankowe”).
2. Zaksięgowanie VAT należnego od darowizny aktywów w ciężar kosztów
wWn konto 76–1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
wMa konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne” (VAT).
Otrzymanie darowizny określonych składników majątkowych implikuje natomiast dokonanie przez obdarowanego następujących księgowań:
1. Przyjęcie do użytkowania nieodpłatnie otrzymanych aktywów
– Poszczególne składniki aktywów trwałych:
wWn konto 01 „Środki trwałe” lub konto 02 „Wartości niematerialne i prawne”,
wMa konto 84 „Rozliczenie międzyokresowe przychodów”
oraz proporcjonalnie do odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych), dokonywanych od przyjętych nieodpłatnie składników aktywów trwałych:
wWn konto 84 „Rozliczenie międzyokresowe przychodów”,
wMa konto 76–0 „Pozostałe przychody operacyjne”,
– Rzeczowe składniki aktywów obrotowych:
wWn konto 31 „Materiały” lub konto 74–1 „Wartość sprzedanych materiałów” lub konto 40 „Koszty według rodzajów” (zużycie materiałów) lub odpowiednie konto zespołu 5 lub konto 33 „Towary” lub konto 73–1 „Wartość sprzedanych towarów”,
wMa konto 76–0 „Pozostałe przychody operacyjne”
– Środki pieniężne,
wWn konto 10 „Kasa” lub konto 13 „Rachunki bankowe”,
wMa konto 76–0 „Pozostałe przychody operacyjne”.
2. Zarachowanie ew. odchyleń od cen ewidencyjnych otrzymanych w formie darowizny materiałów i towarów
wWn/Ma konto 34 „Odchylenia od cen ewidencyjnych materiałów i towarów”,
wMa/Wn konto 76–0 „Pozostałe przychody operacyjne”
Podstawa prawna
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 200).
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.).
Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459).
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395).