Sąd wyjaśnił, że użytkowanie pojazdów przez takie osoby nie jest ukrytym zyskiem w rozumieniu art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT tylko gdy służy wyłącznie celom służbowym.

Samochody wykorzystywane do celów mieszanych

Chodziło o spółkę, która od 1 stycznia 2022 r. jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek (potocznie: estoński CIT). Powierzyła ona samochody służbowe swoim pracownikom. Wśród nich znajdowały się osoby powiązane z udziałowcami w I grupie podatkowej, a więc należące do rodziny udziałowców.

Auta były wykorzystywane przede wszystkim do celów służbowych, lecz spółka nie była w stanie wykluczyć użytkowania ich również do celów prywatnych. Nie prowadziła bowiem ewidencji przebiegu tych pojazdów.

Czy wydatki na samochody to ukryty zysk?

Uważała, że wydatki na samochody używane przez pracowników nie są ukrytym zyskiem, ponieważ ani pracownicy powiązani z udziałowcami, ani pozostali zatrudnieni w firmie nie korzystają z samochodów w związku z prawem do udziału w zysku. Robią to wyłącznie z powodu łączącego ich ze spółką stosunku pracy – argumentowała.

Uważała też, że skoro auta są wykorzystywane i służbowo, i prywatnie, to wydatki na nie mają charakter mieszany. Nie można więc twierdzić, że są to wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, opodatkowane na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

50 proc. wydatków trzeba opodatkować estońskim CIT

Nie zgodził się z nią dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Stwierdził, że mamy tu do czynienia z ukrytymi zyskami, bo pracownicy są podmiotami powiązanymi z udziałowcami. Dodał, że skoro spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów, to należy przyjąć, że samochody są wykorzystywane również do celów prywatnych. W takiej sytuacji ukrytym zyskiem jest 50 proc. wydatków ponoszonych na auta używane przez pracowników z rodzin udziałowców – wyjaśnił.

Ukryty zysk. Liczy się powiązanie z udziałowcami

WSA w Opolu (sygn. akt I SA/Op 279/22) potwierdził: jeżeli pojazd jest używany przez podmiot powiązany z udziałowcem i nie służy wyłącznie do działalności gospodarczej, to 50 proc. wydatków stanowi ukryty zysk, niezależnie od tytułu, na podstawie którego dana osoba korzysta z samochodu.

Jako podstawę sąd wskazał art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o CIT. Podkreślił, że celem przepisów o ukrytych zyskach jest opodatkowanie faktycznej dystrybucji zysku pomiędzy udziałowców i podmioty z nimi powiązane.

Tego samego zdania był NSA. - To, że osoby te są pracownikami spółki, nie ma w tym kontekście większego znaczenia, skoro są one powiązane z udziałowcami – uzasadnił sędzia Paweł Kowalski. Wyjaśnił, że art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT jest kompleksową regulacją dotyczącą wykorzystywania samochodów osobowych przez podmioty, o których mowa w art. 28m ust. 3 tej ustawy, niezależnie od ich dalszego statusu.

Pracownicy niepowiązani z udziałowcami. Kiedy wydatki na ich samochody są opodatkowane?

Mimo tego opolski WSA uchylił interpretację organu podatkowego. Wynikało to z faktu, że dyrektor KIS przez analogię potraktował wydatki spółki na samochody używane przez pozostałych pracowników – niepowiązanych z udziałowcami – jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, a zatem również opodatkowane w połowie estońskim CIT.

WSA uznał, że stosowanie analogii między wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a ukrytymi zyskami nie miało uzasadnienia. Powołał się m.in. na zasadę in dubio pro tributario (rozstrzygania wątpliwości prawnych na korzyść podatnika) oraz nullum tributum sine lege (nie ma podatku bez ustawy). NSA zgodził się z sądem I instancji.

Przypomnijmy, że od 1 stycznia 2023 r. z art. 28m ust. 4a ustawy o CIT wynika wprost, że gdy samochody są używane do celów mieszanych, to 50 proc. wydatków uznaje się za niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Wyrok NSA z 20 listopada 2025 r., sygn. akt II FSK 397/23