Chodziło o producenta opakowań. Na podstawie umów z kontrahentami rozpoczął on produkcję wyrobów gotowych (m.in. butelek i zakrętek) przy użyciu specjalistycznych form. Formy te miały być stopniowo spłacane w cenie dostarczanych produktów – poprzez doliczanie do ceny jednostkowej określonych kwot, aż do osiągnięcia wskazanego w umowie progu liczby sprzedanych wyrobów gotowych.

Sprzedaż form do produkcji opakowań to czynność pomocnicza?

Po osiągnięciu tego progu prawo własności do form przechodzi na kontrahentów spółki. Będą oni mieli też możliwość wcześniejszego wykupu formy, a w przypadku gdyby nie odebrali ustalonej liczby towarów w ciągu trzech lat, zostaną zobowiązani do dopłaty.

Spółka twierdziła, że sprzedaż form nie stanowi odrębnego świadczenia, lecz jest jedynie czynnością pomocniczą wobec dostawy wyrobów gotowych. Powinna być więc – jej zdaniem – rozliczana w ramach tej dostawy, bez wystawiania odrębnej faktury. Wyjątkiem – wskazała spółka – byłaby sytuacja, w której kontrahenci skorzystają z opcji wcześniejszego wykupu – wtedy należy wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż formy.

W odniesieniu do sytuacji, w której kontrahent nie odbierze wymaganej liczby produktów w ciągu trzech lat, spółka argumentowała, że dodatkowa płatność powinna być traktowana jako zwiększone wynagrodzenie za ostatnią partię wyrobów gotowych i rozliczana poprzez wystawienie faktury korygującej.

To dwa odrębne świadczenia

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się ze spółką. Uznał, że sprzedaż form nie stanowi świadczenia pomocniczego wobec dostawy wyrobów gotowych, lecz jest odrębną czynnością, która wymaga udokumentowania osobną fakturą. W jego ocenie mamy tu do czynienia z dwiema niezależnymi dostawami: dostawą opakowań i dostawą form, które mogą istnieć samodzielnie, a ich rozdzielenie nie ma sztucznego charakteru.

Organ podatkowy stwierdził również, że jeżeli kontrahent nie odbierze określonej liczby gotowych wyrobów, a spółka naliczy dodatkową kwotę, to zapłata jej będzie stanowić wynagrodzenie za dostawę formy. Wskazał, że nie ma podstaw do traktowania tego świadczenia jako elementu dostawy ostatniej partii produktów.

Brak ścisłego związku sprzedaży opakowań i form do ich produkcji

Tego samego zdania były sądy. Zarówno WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 337/21), jak i NSA uznały, że dostawa opakowań oraz form do ich produkcji to dwa odrębne zdarzenia gospodarcze, które mogą istnieć niezależnie od siebie. Każde z nich podlega więc odrębnemu opodatkowaniu VAT i powinno być dokumentowane osobną fakturą.

Sądy podzieliły stanowisko fiskusa również w odniesieniu do dodatkowej kwoty należnej w sytuacji, gdy kontrahent nie odbierze określonej liczby wyrobów w ciągu trzech lat. Nie jest to element wynagrodzenia za ostatnią partię opakowań, lecz zapłata za odrębne świadczenie – orzekł NSA. Jak podkreślił sędzia Hieronim Sęk, nie występuje w tym przypadku tak ścisły związek, aby uznać te świadczenia za jedno kompleksowe.

Wyrok NSA z 26 września 2025 r., sygn. akt I FSK 1233/22