TEZA: Wydatki na wypłaty wynagrodzenia premiowego w związku z udziałem osób pełniących kluczowe stanowiska w spółce w programie motywacyjnym, faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane, mogą być zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów.
Nr IBPB-1-1/4510-20/15/BK
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ
z 13 października 2015 r.
PROBLEM
Spółka akcyjna zamierza wprowadzić politykę wynagradzania premiowego (program motywacyjny). Celem programu jest m.in. zmotywowanie osób zajmujących kluczowe stanowiska do osiągania coraz lepszych wyników finansowych oraz zatrzymanie w spółce najbardziej utalentowanego i wykwalifikowanego personelu.
Wynagrodzenie premiowe ma mieć charakter zmienny i niepewny, a jego otrzymanie oraz ostateczna wysokość uwarunkowane będą spełnieniem warunków określonych w umowie. Może się ono dzielić się na: wynagrodzenie uzależnione od spełnienia celów wynikowych oraz wynagrodzenie zależne od spełnienia celów indywidualnych.
Wynagrodzenie premiowe może zostać ustalone w formie akcji fantomowych lub kuponów bonusowych.
Akcje fantomowe stanowią pochodny instrument finansowy uprawniający ich posiadacza do otrzymania środków pieniężnych. Ich wartość na dzień realizacji wynikającego z nich uprawnienia do świadczenia pieniężnego ustalana jest w oparciu o wartość akcji spółki, z uwzględnieniem specjalnie opracowanego indeksu przeliczenia. Omawiane akcje mają postać wirtualnych akcji, emitowanych przez spółkę na podstawie stosunku cywilnoprawnego powstałego na mocy kontraktu premiowego, poza stosunkiem pracy. Nie są one emitowane w ramach kapitału zakładowego spółki, nie inkorporują żadnych uprawnień korporacyjnych po stronie ich posiadaczy, w szczególności nie przysługuje z nich prawo głosu czy prawo do udziału w zyskach spółki. Wyłącznym uprawnieniem związanym z posiadaniem akcji fantomowych jest prawo do realizacji wynikającego z nich uprawnienia do otrzymania ustalonego świadczenia pieniężnego.
Spółka rozważa też wprowadzenie wynagrodzenia premiowego w postaci kuponów bonusowych. Będą to instrumenty finansowe w postaci majątkowych praw pochodnych, powstałych w wyniku emisji przez spółkę, podlegających wykonaniu poprzez rozliczenie pieniężne. Kupony te będą miały postać papierów wartościowych, emitowanych przez spółkę na podstawie stosunku cywilnoprawnego powstałego na mocy kontraktu premiowego, poza stosunkiem pracy. Kupony bonusowe nie są emitowane w ramach kapitału zakładowego spółki, nie inkorporują żadnych uprawnień korporacyjnych po stronie ich posiadaczy, w szczególności nie przysługuje z nich prawo głosu, prawo do udziału w zyskach spółki ani też prawo do otrzymania akcji spółki. Wyłącznym uprawnieniem jest prawo do rozliczenia pieniężnego według zasad wynikających z kontraktu premiowego.
Czy w związku z wypłacaniem uczestnikom wynagrodzenia wynikającego z realizacji przez nich praw wynikających z akcji fantomowych lub kuponów bonusowych spółce będzie przysługiwało prawo zaliczenia tego wynagrodzenia w koszty podatkowe?
ODPOWIEDŹ IZBY
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów (dalej: KUP) są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Daje to podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT) pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.
Zatem aby dany wydatek można było uznać za KUP, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez KUP bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za KUP, nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec tego kosztami będą też koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Koszty uzyskania przychodu są drugim obok przychodów elementem konstrukcyjnym dochodu, który stanowi podstawę opodatkowania w roku podatkowym (art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT). Oba te elementy są częściami tego samego stosunku prawno-podatkowego składającego się na zobowiązanie podatkowe.
Uznanie danego wydatku za KUP jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, lecz także jego celowość i racjonalność.
Ustawodawca nie definiuje jednak, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, oraz „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie z definicjami zawartymi w „Słowniku języka polskiego PWN” pojęcie celowości oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”. Z kolei „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”. Z kolei „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.
Innymi słowy, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy. W świetle powyższego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym istnieje związek przyczynowo-skutkowy między wydatkami poniesionymi przez spółkę w związku z udziałem osób zajmujących kluczowe stanowiska w spółce w programie motywacyjnym a potencjalnym przychodem lub zachowaniem oraz zabezpieczeniem źródła tych przychodów. W konsekwencji zwiększenie efektywności tych działań prowadzi do wydajniejszej realizacji celów biznesowych oraz poprawy wyników spółki. Wynagrodzenie zależy bowiem od zrealizowanych celów oraz wskaźników efektywności mających przyczynić się do rozwoju gospodarczego i ekonomicznego spółki.
Zatem wydatki ponoszone przez spółkę, dotyczące wypłaty wynagrodzenia premiowego w związku z udziałem osób pełniących kluczowe stanowiska w spółce w programie motywacyjnym, spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i tym samym mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Wydatki na realizację programów motywacyjnych będą miały bowiem wpływ na zachowanie lub zwiększenie, obecnie lub w przyszłości, przychodu spółki. Wydatki na te cele, faktycznie poniesione i właściwie udokumentowane, mogą być zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów.
