Urzędy mają tylko 5, a nie 10 lat na to, by zmienić rozliczenia osoby bądź spółki, u której koszty przekroczyły dochód. Właśnie ukazało się pisemne uzasadnienie do uchwały NSA, która to potwierdza.
Uchwała, podjęta w pełnym składzie Izby Finansowej, zapadła pod koniec września tego roku (sygn. akt II FPS 4/13). Jej ustne uzasadnienie było jednak tak lakoniczne, że należało poczekać na treść pisemną.
NSA nie odniósł się w niej wprost do kwestii straty, lecz w ogóle do problemu przedawniania się zobowiązań podatkowych. Jego stanowisko wydaje się jednak jednoznaczne: urząd nie ma prawa kwestionować wysokości straty po upływie pięciu lat od powstania zobowiązania podatkowego.
Przez lata organy podatkowe postępowały inaczej, a sądy tego nie podważały. Wywodziły to z przepisu, który pozwala podatnikowi odliczać stratę od dochodu w pięciu kolejno po sobie następujących latach. Uznawały więc, że czasową granicą, do kiedy można kwestionować wykazaną przez podatnika stratę, jest ostatni rok, w którym będzie on ją rozliczać. Przykład: podatnik poniósł stratę w 2005 r., mógł ją rozliczyć od dochodu uzyskanego w latach: 2006 –2010. Dochód za 2010 r. wykazał w zeznaniu składanym w 2011 r., a przedawniał się on z końcem 2016 r. Organy podatkowe uważały więc, że mają czas aż do końca 2016 r. na zakwestionowanie wysokości straty za 2005 r.
Takie podejście wynikało z tego, że strata nie jest zobowiązaniem podatkowym. Problem polegał jednak na tym, że działania organów były sprzeczne z zasadą 5-letniego terminu przedawnienia, o której mowa w art. 70 ordynacji podatkowej. I dlatego NSA je podważył.
5 lat dla wszystkich
NSA stwierdził, że 5-letni termin przedawnienia jest końcowy dla wszelkich postępowań podatkowych. Po jego upływie organ nie ma żadnej możliwości prowadzenia takiego postępowania. Niezależnie od tego, czy jest to I, czy II instancja.
W pisemnym uzasadnieniu NSA poświęcił najwięcej miejsca konieczności przestrzegania reguł konstytucji. Wielokrotnie wskazał, że podatnicy, którzy płacą daninę, a dopiero potem odwołują się do izby skarbowej, muszą mieć zagwarantowane takie same prawa, jak ci, którzy w ogóle nie wywiązują się z obowiązku zapłaty. W przeciwnym razie byliby w gorszej sytuacji od osób, które zachowały się w stosunku do państwa nielojalnie – stwierdził NSA.
W ten sposób cała Izba Finansowa potwierdziła to, co przed dwoma laty siedmiu sędziów NSA w uchwale z 3 grudnia 2012 r. (sygn. akt I FPS 1/12). Wprawdzie wtedy zapadła ona w sprawie podatku od towarów i usług, ale jej teza również była o wiele szersza.
Obie uchwały prowadzą do wniosku, że po upływie terminu przedawnienia organ II instancji musi uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć całe postępowanie. Umorzenie postępowania spowoduje powrót do stanu prawnego istniejącego przed wszczęciem postępowania – stwierdził NSA.
Także dla podatników
NSA zwrócił też uwagę na jeszcze jeden aspekt wiążący się z zapłatą podatku na podstawie decyzji organu I instancji. Jako nieostateczna nie jest ona podstawą do wszczęcia egzekucji i dlatego podatnik, który się od niej odwoła, nie musi jej wykonywać. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy urząd nada rygor natychmiastowej wykonalności.
Zasadniczo więc, do czasu uprawomocnienia się decyzji II instancji, podatnik nie musi płacić daniny. Jeśli to robi, to zazwyczaj po to, żeby uniknąć odsetek za zwłokę – na wypadek, gdyby jednak przegrał spór z fiskusem. To częsta taktyka podatników – płacą podatek, a następnie wnoszą odwołanie i domagają się zwrotu nadpłaty.
NSA przypomniał, że bardzo ważne jest to, kiedy podatnik złoży wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Powinien to zrobić przed upływem 5 lat. W takiej sytuacji urząd rozpatrzy jego wniosek i orzeknie o wysokości nadpłaty albo odmówi jej stwierdzenia w całości lub części. Mało tego, zrobi to nawet po upływie terminu przedawnienia, bo w tym wypadku nie będzie związany okresem 5 lat. Potwierdziła to uchwała NSA z 27 stycznia 2014 r. (sygn. akt II FPS 5/13).
Jeśli natomiast podatnik złoży wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty po upływie 5 lat, to urząd wniosku nie rozpatrzy (art. 79 par. 2 ordynacji podatkowej). Termin przedawnienia jest zatem datą graniczną, po której nie można już domagać się od urzędu zwrotu nienależnie zapłaconego podatku – podkreślił NSA.
Skoro więc podatnik nie może po tym terminie występować o zwrot nadpłaty, to urząd również nie powinien mieć prawa do kwestionowania wysokości zobowiązania podatkowego – uznał NSA.
Skutki uchwały
Podatnicy, w których sprawach zapadły już ostateczne decyzje lub prawomocne wyroki, nie mają po uchwale szans na odzyskanie podatku wynikającego z decyzji kwestionującej im wysokość straty. – Zmiana linii orzeczniczej nie jest wskazana w przepisach jako podstawa stwierdzenia nieważności decyzji czy wznowienia postępowania podatkowego w prawomocnie rozstrzygniętej sprawie podatkowej – tłumaczy Dariusz Malinowski, partner w KPMG.
Wyrok będzie miał jednak bardzo istotne znaczenie dla toczących się obecnie sporów.
Po uchwale powinien zapaść wyrok korzystny dla spółki
Uchwała z 29 września 2014 r. dotyczy wprost możliwości orzekania po terminie przedawnienia o zobowiązaniu podatkowym, które wygasło wskutek zapłaty. Takie pytanie bowiem zadał skład orzekający. Nie rozstrzyga natomiast bezpośrednio kwestii możliwości orzekania o wysokości straty za przedawniony rok. Również w pisemnym jej uzasadnieniu nie ma bezpośredniego odniesienia do tej kwestii. Z dotychczasowego orzecznictwa NSA wynika, że przepisy o przedawnieniu nie dotyczą straty, bo nie jest ona zobowiązaniem podatkowym.
Jednak uzasadnienie uchwały zawiera argumentację zdecydowanie korzystną dla podatników. Potwierdza ona stanowisko, według którego przepisy o przedawnieniu powinny dotyczyć również możliwości zmiany wysokości straty za przedawniony rok podatkowy. Izba Finansowa NSA stwierdziła m.in., że jeżeli przyjąć, iż upływ terminu przedawnienia powoduje niemożność kontynuowania postępowania podatkowego, gdy nie istnieje już zobowiązanie podatkowe, to ten sam skutek procesowy powinien również uniemożliwić kontynuowanie postępowania w sprawie określenia straty po upływie terminu przedawniania zobowiązania za rok, za jaki obliczana jest strata.
Biorąc zatem pod uwagę treść uzasadnienia uchwały, skład orzekający w sprawie o sygn. akt II FSK 513/13 powinien teraz wydać wyrok stwierdzający, że orzekanie przez organy podatkowe o wysokości straty za rok podatkowy, za który zobowiązanie podatkowe uległo już przedawnieniu, jest niedopuszczalne.
