Wyrok jest ważny, bo daje szansę na odzyskanie części zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC).

Sprawa dotyczy problemu, czy Polska mogła objąć PCC spółki komandytowo-akcyjne (SKA) na takich samych zasadach, jak spółki osobowe, a nie akcyjne lub z ograniczoną odpowiedzialnością (z o.o.).

Ponad rok temu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie spytał o to Trybunał Sprawiedliwości UE (postanowienie z 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 188/13). Dotąd nie ma jednak odpowiedzi.

Zasadą jest, że sądy, rozpatrując sprawy, z których wyłania się podobne zagadnienie, zawieszają postępowanie. Czekają na odpowiedź unijnego trybunału (bądź naszego Trybunału Konstytucyjnego, jeśli pytanie zostało do niego skierowane).

Jednak w ubiegłym tygodniu Naczelny Sąd Administracyjny sam odpowiedział na to pytanie. Orzekł, że Polska nieprawidłowo implementowała unijną dyrektywę. Wynika z niej wprost, że SKA powinna być traktowana jako spółka kapitałowa – uznali sędziowie.

Spór o dopłaty

Sprawa dotyczyła spółki z o.o., która zamierzała utworzyć SKA. Miała objąć w niej funkcję komplementariusza. Akcjonariuszami SKA miały być osoby fizyczne, będące jednocześnie udziałowcami spółki z o.o. Zostali oni zobowiązani do dokonywania dopłat na kapitał zapasowy SKA. Spółka założyciel przewidywała, że część akcji SKA będzie także dostępna w publicznym obrocie giełdowym.

Spór z fiskusem dotyczył tego, czy od wniesionych dopłat SKA będzie musiała zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych. Z ustawy o tym podatku (Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 ze zm.) wynikało, że tak.

Spółka założyciel uważała, że fiskus nie ma racji, bo Polska co najmniej dwukrotnie źle wdrożyła unijne przepisy (dyrektywę Rady z 17 lipca 1969 r. 69/335/EWG i dyrektywę zmieniającą 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r. dotyczące podatków pośrednich od gromadzenia kapitału).

Wbrew dyrektywie

Pierwszy, zasadniczy błąd miał – zdaniem spółki – polegać na tym, że polski ustawodawca zaliczył SKA do spó- łek osobowych. Tymczasem – jak wskazywała spółka – w świetle dyrektywy za spółkę kapitałową należy uznawać każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną, których udziały w kapitale lub majątku mogą być przedmiotem transakcji na giełdzie. Skoro więc akcje SKA mogą być przedmiotem obrotu giełdowego, to w rzeczywistości jest ona spółką kapitałową, a nie osobową – twierdziła firma.

Drugi błąd miał polegać na opodatkowaniu dopłat, podczas gdy – jak wskazywała spółka – państwa członkowskie miały zwolnić z podatku kapitałowego operacje, które 1 lipca 1984 r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,5 proc. lub niższą. Spółka zauważyła, że tuż przed akcesją do Unii Europejskiej Polska ujednoliciła stawkę PCC do wysokości 0,5 proc. W związku z tym jej zdaniem podatek powinien być zniesiony z dniem akcesji, gdyż tak zakładała dyrektywa.

Nie zgodziła się z tym Izba Skarbowa w Poznaniu. Uważała, że nie ma podstaw do tego, by uznać SKA za spółkę kapitałową. Tym bardziej że w świetle kodeksu spółek handlowych SKA jest zaliczana do spółek osobowych.

Korzystne orzeczenia

Rację przyznał spółce Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu. W kwietniu 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 48/12) orzekł, że dyrektywa Rady 2008/7/WE (jak i poprzednio obowiązująca dyrektywa 69/335/EWG) ma zastosowanie do SKA. W świetle szerokiej definicji zawartej w obu dyrektywach SKA należy uznać za spółkę kapitałową, skoro jej akcje mogą być przedmiotem obrotu na giełdzie. Z tego powodu WSA uchylił interpretację, nie odnosząc się do drugiego zarzutu, dotyczącego objęcia dopłat PCC.

Izba skarbowa złożyła skargę kasacyjną od tego wyroku, ale NSA ją oddalił. W ustnym uzasadnieniu wyroku z 7 sierpnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 1980/12) sędzia Zbigniew Romała powiedział, że NSA w pełni akceptuje stanowisko wrocławskiego sądu o wadliwej implementacji dyrektywy. Stwierdził, że dyrektywa nakazuje traktować jako spółkę kapitałową każdą spółkę, której udziały w kapitale lub majątku mogą być przedmiotem transakcji na giełdzie. Również zgodnie z art. 126 par. 1 k.s.h. przepisy dotyczące akcji spółki akcyjnej należy stosować odpowiednio do akcji SKA – wskazał sędzia.

Wyjaśnił, że dyrektywa nie wymaga, by cały kapitał SKA był przedmiotem obrotu giełdowego. Skoro część akcyjna może być przedmiotem obrotu na giełdzie, to Polska nieprawidłowo implementowała dyrektywę, uznając SKA za spółkę osobową.

Połowiczne zwycięstwo

NSA – podobnie jak wcześniej wrocławski WSA – nie odniósł się do drugiego zarzutu spółki. Nie rozstrzygnął, czy w związku z tym Polska ma prawo pobierać PCC od dopłat wnoszonych przez akcjonariuszy.

Z innych orzeczeń wynika jednak, że stanowisko NSA w tej kwestii jest jasne – opodatkowanie PCC większości wkładów wnoszonych do spółek kapitałowych, w tym zwłaszcza wkładów pieniężnych, jest zgodne z unijną dyrektywą.

W tej sprawie sąd wypowiadał się już wielokrotnie (sygn. akt II FSK 1818/12, II FSK 3188/12, II FSK 1444/12). NSA stwierdził w nich, że 1 lipca 1984 r. wszystkie wkłady wnoszone do spółek były opodatkowane opłatą skarbową. W związku z tym Polska mogła utrzymać to obciążenie, również po zastąpieniu opłaty skarbowej PCC.

Zgodne z przepisami unijnymi było także – zdaniem sądu – przyjęcie przez Polskę tuż przed akcesją do UE stawki 0,5 proc.

Spółka, której sprawę rozstrzygał w ubiegłym tygodniu NSA, o tym nie wiedziała. Złożyła wniosek o interpretację, a potem skargę do sądu, zanim jeszcze ukształtowała się linia orzecznicza sądu kasacyjnego.

Skutki wyroku

Wyrok NSA może być natomiast ważny z innego powodu. Otwiera szansę na zwrot zapłaconego PCC tym spółkom SKA, które po 31 grudnia 2008 r. zapłaciły go przy działaniach restrukturyzacyjnych.

Chodzi o trzy typy restrukturyzacji. Po pierwsze, spółki kapitałowe nie płacą PCC, gdy dochodzi do ich połączenia. Po drugie, nie płacą go również od przekształcenia spółki kapitałowej w inną kapitałową. Po trzecie, nie ma podatku przy wnoszeniu do spółki kapitałowej – w zamian za jej udziały lub akcje – przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części lub udziałów/akcji innej spółki kapitałowej, dających większość głosów.

Gdyby uznać SKA za spółkę kapitałową, to jej wspólnicy mogliby nie tylko nie płacić podatku od tych działań, lecz także odzyskać PCC zapłacony w ubiegłych latach – zwolnienie funkcjonuje od 2009 r.

Orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego nie tworzą prawa

Omawiany wyrok należy z całą pewnością ocenić pozytywnie. Zarówno podatnicy, jak i doradcy podatkowi od dawna podnosili argument, że SKA na gruncie dyrektywy spełnia definicje spółki kapitałowej i w konsekwencji również ustawa o PCC powinna traktować ją jako spółkę kapitałową.

Należy jednak pamiętać, że orzecznictwo NSA nie ma charakteru prawotwórczego i wyroki są wiążące dla organów podatkowych tylko w konkretnej sprawie. Jeśli natomiast pojawiłyby się kolejne orzeczenia zawierające takie samo rozstrzygnięcie, to mielibyśmy do czynienia z ukształtowaniem się pozytywnej linii orzeczniczej.

Nieco inaczej sprawa wygląda z orzeczeniami TSUE. Co prawda również one nie są źródłem prawa i są wiążące dla sądu pytającego w danej sprawie, to jednak stanowią jedną z przesłanek wymienionych w ordynacji podatkowej do wznowienia postępowania. To oznacza, że wyrok TSUE będzie miał dużo większy wpływ na sytuację innych podatników. Jeśli TSUE orzeknie zgodnie z ich oczekiwaniami, to będą mogli oni odzyskać PCC płacony od 1 stycznia 2009 r. od czynności restrukturyzacyjnych.

Zwrot PCC od aportu do SKA bardzo realny

To dobrze, że NSA nie czekał na rozstrzygnięcie TSUE w tej całkiem oczywistej sprawie. Wprawdzie część postępowań zostało zawieszonych przez krajowe sądy w związku z pytaniem do TSUE, jednak w mojej opinii trybunał potwierdzi niezgodność krajowych przepisów z dyrektywą.

Wyrok NSA to dobra wiadomość dla podatników, którzy dokonywali działań restrukturyzacyjnych z wykorzystaniem SKA.

W moim przekonaniu podatnicy, którzy zapłacili podatek np. od aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do SKA, mogą wystąpić o jego zwrot. Co więcej, zgodnie z takim podejściem PCC nie powinni zapłacić również podatnicy, którzy wnieśli aportem udziały/akcje spółki kapitałowej, pod warunkiem że taki aport dawał SKA większość głosów w spółce kapitałowej lub ewentualnie podwyższał już posiadany udział większościowy.