Artykuł 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i analogicznie brzmiący art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią, że przychody osób mających siedzibę albo miejsce zamieszkania za granicą, z tytułu usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze podlegają zryczałtowanemu opodatkowaniu jednolitą stawką w wysokości 20 proc. uzyskanych przychodów. Charakter tego opodatkowania wydaje się być - co do zasady - identyczny z opodatkowaniem u źródła, stosowanym w przypadku transgranicznych wypłat dywidend, odsetek i należności licencyjnych, gdzie zryczałtowany podatek - bez uwzględniania kosztów uzyskania przychodu - pobierany jest bezpośrednio przez polskiego płatnika w momencie dokonywania wypłaty na rzecz zagranicznego podmiotu.

Przepisy te stosuje się z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Należy jednak wskazać na zasadniczą różnicę pomiędzy regułami opodatkowania transgranicznych wypłat dywidend, odsetek i należności licencyjnych a regułami opodatkowania przychodów z tytułu transgranicznych wypłat wynagrodzenia za nabywane od zagranicznych usługodawców usługi niematerialne - zawartymi w umowach podatkowych. O ile bowiem oparte na Modelowej Konwencji OECD międzynarodowe umowy dwustronne o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodu w pierwszym przypadku wprost przewidują możliwość opodatkowania tych kategorii dochodu (przychodu) w tzw. państwie źródła, to umowy te - co do zasady - nie przewidują takiej możliwości w przypadku wypłat wynagrodzenia za nabywane usługi niematerialne. W konsekwencji, jeżeli w danym wypadku pomiędzy Polską a państwem, w którym ma siedzibę albo miejsce zamieszkania podmiot będący beneficjentem wypłaty wynagrodzenia za nabywane usługi niematerialne, jest zawarta obowiązująca standardowa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodu, przychód taki nie będzie podlegał opodatkowaniu u źródła w Polsce, gdyż umowa nie daje podstawy do poboru takiego podatku. Dochód (przychód) z tego tytułu będzie więc podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym jedynie w państwie, gdzie ma siedzibę albo miejsce zamieszkania podmiot otrzymujący ten dochód (przychód). Oczywiście, warunkiem takiego zwolnienia od opodatkowania w Polsce będzie przedstawienie przez zagranicznego podatnika polskiemu płatnikowi stosownego certyfikatu rezydencji, potwierdzającego prawnopodatkowy status tego podatnika, czyli prawo do korzystania z benefitów danej umowy. W przypadku braku umowy w ogóle, względnie istnienia umowy, ale braku takiego certyfikatu, polski płatnik zobowiązany jest pobrać podatek w pełnej wysokości 20 proc. wypłacanej kwoty brutto.

Opisana zasada dotyczy generalnie wszystkich polskich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Istnieje jednak co najmniej kilka umów, które w swej treści zawierają szczególne postanowienia, pozwalające na uznanie działalności konsultingowej świadczonej w państwie źródła przez zagraniczny podmiot przez pewien minimalny okres za tzw. zakład. Jest to już inna sytuacja i w takim wypadku państwo źródła może nałożyć opodatkowanie na przychód (dochód) z tego tytułu. Postanowienia tego rodzaju zawarte są m.in. w umowie z Egiptem, Filipinami, Indonezją i z Singapurem.

dr JANUSZ FISZER

partner White & Case, adiunkt UW

Not. EM