W terminie trzech miesięcy od dnia otrzymania ostatniego sprawozdania podlegającego konsolidacji jednostka samorządu terytorialnego sporządza i przekazuje do Regionalnej Izby Obrachunkowej bilans skonsolidowany.
Konsolidacja sprawozdań finansowych polega na łączeniu sprawozdań finansowych jednostek tworzących grupę kapitałową poprzez sumowanie odpowiednich pozycji sprawozdań finansowych jednostki dominującej, jednostek zależnych, z uwzględnieniem niezbędnych wyłączeń i korekt (art. 3 ust. 1 pkt 45 ustawy o rachunkowości).
Bilans jednostki dominującej należy sporządzić według takich zasad, jakie obowiązują przy konsolidacji jednostek zależnych, tj. z wyłączeniem wzajemnych należności i zobowiązań oraz wyłączeniu zysków z transakcji wzajemnych, a występujących w aktywach jednostek wchodzących w skład jednostki dominującej.
Skonsolidowany bilans jednostki samorządu terytorialnego jest sprawozdaniem finansowym o stanie aktywów i pasywów samorządu.
Jest to bilans grupy jednostek powiązanych z jednostką samorządu terytorialnego, zestawiony w taki sposób, aby samorząd i grupa jednostek powiązanych stanowiły jeden podmiot (jednostkę sprawozdawczą).
Konsolidacja bilansów polega na łączeniu bilansów jednostek tworzących grupę kapitałową, np. gminy poprzez sumowanie odpowiednich pozycji bilansu jednostki dominującej z bilansami:
● jednostek zależnych – tj. m.in. jednostek budżetowych, zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych, samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, instytucji kultury,
● współzależnych – m.in. spółek, w których np. gmina ma co najmniej 20 proc. udziałów,
Konsolidacja bilansów pozwala również dokonywać niezbędnych korekt i wyłączeń, wynikających z wzajemnych powiązań kapitałowych, finansowych i handlowych.
Jednostka dominująca sprawuje kontrolę lub współkontrolę nad inną jednostką. Kontrolę taką w zakresie gospodarowania mieniem samorządowym i wykonywania zadań publicznych sprawuje nad jednostkami jej podległymi jednostka samorządowa, tj. gmina, powiat, województwo.
Konsolidację bilansu samorządu terytorialnego należy zatem rozumieć jako połączenie informacji o składnikach majątku jednostki samorządowej (jednostki dominującej) i informacji o poszczególnych składnikach aktywów i pasywów jednostek kontrolowanych (zależnych i współzależnych).
Metody konsolidacji
Ustawa o rachunkowości wskazuje trzy metody obejmowania danych finansowych w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym, tj:
● metodę konsolidacji pełnej,
● metodę konsolidacji proporcjonalnej,
● metodę praw własności.
Decyzja w zakresie wyboru metody konsolidacji należy do wójta, burmistrza, prezydenta miasta, zarządu powiatu lub województwa. Należy ją wyrazić w ustalonych przepisach wewnętrznych jednostki w sprawie sporządzania skonsolidowanego bilansu.
Konsolidacja pełna
Metoda konsolidacji pełnej polega na sumowaniu, w pełnej wartości, poszczególnych pozycji odpowiednich sprawozdań finansowych jednostki dominującej i jednostek zależnych, dokonaniu wyłączeń i korekt (art. 60 ust. 1 ustawy o rachunkowości).
W metodzie konsolidacji pełnej wyłączeniu podlegają:
● wartość udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą (samorząd terytorialny),
● wartość kapitałów nieprzysługujących samorządowi,
● rozliczenie zysków i strat przypadających na rzecz udziałowców mniejszościowych.
Ponadto wyłączeniu w pełnej wysokości podlegają wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze jednostek zależnych objętych konsolidacją.
Konsolidacja proporcjonalna
Metoda konsolidacji proporcjonalnej polega na sumowaniu poszczególnych pozycji sprawozdań finansowych wspólnika jednostki współzależnej, w pełnej wartości, z częścią wartości poszczególnych pozycji sprawozdań finansowych jednostek współzależnych, proporcjonalną do posiadanych przez jednostki grupy kapitałowej objęte konsolidacją udziałów oraz dokonaniu wyłączeń (art. 61 ust. 1 ustawy o rachunkowości).
Metoda proporcjonalnej konsolidacji ma zastosowanie wyłącznie do jednostek współzależnych i jednocześnie niebędących spółkami handlowymi, np. związków komunalnych.
Jednostka współzależna jest spółką handlową lub inną jednostką, która jest współkontrolowana przez jednostkę dominującą lub znaczącego inwestora i innych udziałowców lub wspólników na podstawie statutu, umowy spółki lub umowy zawartej na okres dłuższy niż rok.
Wyłączeniu podlega wyrażona w cenie nabycia wartość udziałów posiadanych przez jednostkę dominującą i inne jednostki objęte konsolidacją w jednostkach współzależnych z tą częścią, wycenionych według wartości godziwej aktywów netto jednostek współzależnych. Ta wartość godziwa odpowiada udziałowi jednostki dominującej i innych jednostek grupy kapitałowej, objętych konsolidacją w jednostkach współzależnych na dzień rozpoczęcia współkontroli.
Wyłączeniu przed sumowaniem odpowiednich pozycji bilansów podlegają w proporcji do posiadanych udziałów – zyski lub straty powstałe w wyniku operacji dokonanych między jednostkami objętymi konsolidacją, zawarte w wartości aktywów. W całości podlegają wyłączeniu wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze jednostek objętych konsolidacją oraz dywidendy wypłacone przez jednostki współzależne na rzecz jednostki dominującej.
Prawa własności
Metoda praw własności polega na wykazaniu w aktywach trwałych bilansu pozycji – Udziały w jednostkach podporządkowanych wyceniane metodą praw własności, w cenie ich nabycia. Cena taka jest powiększona lub pomniejszona o przypadające na rzecz jednostki dominującej, wspólnika jednostki współzależnej lub znaczącego inwestora zwiększenia lub zmniejszenia kapitału własnego jednostki podporządkowanej, jakie nastąpiły od dnia objęcia kontroli, uzyskania współkontroli lub znaczącego wpływu do dnia bilansowego. Chodzi tu również o zmniejszenia z tytułu rozliczeń z właścicielami, z tym że udział w zysku (stracie) netto jednostki podporządkowanej koryguje się o odpis wartości firmy lub ujemnej wartości firmy oraz odpis różnicy w wycenie aktywów netto według ich wartości godziwych i wartości księgowych, przypadających na dany okres sprawozdawczy (art. 63 ust. 1 ustawy o rachunkowości).
Metodę praw własności stosuje się do ujęcia w skonsolidowanym bilansie udziałów w jednostkach stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi.
W metodzie tej chodzi o wykazanie w skonsolidowanym bilansie realnych wartości nabytych wcześniej udziałów oraz zysku z tych udziałów jednostek stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi przypadającego na rzecz jednostki dominującej (jednostki samorządu terytorialnego).
W stosunku do tych jednostek np. gmina występuje w roli znaczącego inwestora, czyli jednostki posiadającej nie mniej niż 50 proc. głosów w organie stanowiącym jednostki stowarzyszonej lub współzależnej i wywierającej znaczący wpływ lub sprawującą współkontrolę nad tą jednostką.
Dokumentacja konsolidacyjna
Na wniosek skarbnika organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego powinien ustalić zasady opracowania bilansu skonsolidowanego oraz zakres dokumentacji konsolidacyjnej. Może tego dokonać w formie zarządzenia lub uchwały.
Dokumentację konsolidacyjną stanowią w szczególności:
● bilanse jednostek objętych konsolidacją,
● skonsolidowany bilans samorządu terytorialnego,
● wykaz jednostek objętych konsolidacją ze wskazaniem właściwej dla danych jednostek metody konsolidacji,
● wykaz jednostek, których nie obejmuje się konsolidacją i inne zestawienia,
● zestawienie, na którym sumuje się dane bilansu jednostki dominującej z danymi jednostek zależnych (konsolidacja pełna) z wyszczególnieniem poszczególnych jednostek,
● arkusz dotyczący jednostek współzależnych, niebędących spółkami handlowymi (związki komunalne i inne), obejmujący pełne dane z ich bilansów oraz obliczone dla każdej jednostki oddzielnie – dane proporcjonalne do posiadanych przez samorząd terytorialny udziałów; arkusz ten powinien zawierać połączenie tych danych z danymi jednostki dominującej (konsolidacja proporcjonalna),
● wykaz jednostek stowarzyszonych i współzależnych będących spółkami handlowymi, obejmujący dane z bilansów tych jednostek, które umożliwiają potwierdzenie lub aktualizację wartości udziałów samorządu terytorialnego w aktywach netto tych jednostek (konsolidacja metodą praw własności),
● arkusze dotyczące wyłączeń i korekt.
PODSTAWA PRAWNA
● Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. nr 76, poz. 694 ze zm.).