Pytania prejudycjalne do unijnego trybunału skierował Naczelny Sąd Administracyjny. Chodzi o transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części przedsiębiorstwa. Zasadniczo są one wyłączone z opodatkowania VAT. NSA zwrócił jednak uwagę na to, że polska ustawa o VAT (art. 6 pkt 1 ustawy) nie zawiera warunku, o którym mowa w art. 19 dyrektywy VAT, a więc wymagającego, by pomiędzy zbywcą a nabywcą istniało następstwo prawne. Trybunał ma więc zbadać, czy brak takiego warunku nie narusza unijnej dyrektywy.
Jeśli TSUE uzna, że jest to dopuszczalne, to NSA chce się również dowiedzieć, czy aby mówić o transakcji nieobjętej VAT, konieczne jest przekazanie wszystkich składników zorganizowanej części majątku zbywcy na nabywcę. A także – co w sytuacji, gdy nabywca nie przejmie np. umów ubezpieczenia i zarządzania zbywanym majątkiem? Czy jeśli takiego przeniesienia nie było, to mamy do czynienia z opodatkowaną dostawą towaru? – spytał polski sąd.
Co nabyła spółka
Pytanie zapadło na kanwie sporu spółki z fiskusem, czy kupiła ona zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy tylko poszczególne nieruchomości (aktywa) wraz ze związanymi z nimi prawami.
Wyłączenie z VAT było spółce nie na rękę, bo oznaczałoby, że nie może ona odliczyć VAT naliczonego, a dodatkowo musi zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych. Wartość całej transakcji była niebagatelna, bo wynosiła 23,2 mln euro, a kwota odliczenia VAT stanowiła równowartość 5,33 mln euro (ponad 23,15 mln zł).
Spółka uważała, że kupiła poszczególne nieruchomości: działki z centrum handlowym, z innymi budynkami i z budowlami. Tak wynikało również z aktu notarialnego przenoszącego własność tych nieruchomości. Jednocześnie sprzedawca przeniósł na spółkę wszystkie prawa i wierzytelności związane m.in. z zawartymi już umowami najmu, wierzytelnościami wynikającymi z zabezpieczenia umów najmu, umową licencyjną na korzystanie ze znaku towarowego zarejestrowanego przez Urząd Patentowy, domenami internetowymi, gwarancjami budowlanymi.
Wcześniej obie strony transakcji (tj. nabywca i sprzedawca) uzyskały interpretację indywidualną dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z której również wynikało, że przedmiotowe nieruchomości wraz ze związanymi z nimi prawami nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Słowem, dyrektor KIS potwierdził, że będzie to zbycie składników majątkowych. Dodatkowo wskazał w interpretacji, że sprzedaż działek zabudowanych będzie zwolniona z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Przed transakcją spółki skorzystały z uprawnienia, jakie daje art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, i złożyły w urzędzie skarbowym wspólne oświadczenie, że rezygnują ze zwolnienia, a więc że decydują się na opodatkowanie sprzedaży nieruchomości podatkiem od towarów i usług.
W związku z tym sprzedawca wystawił fakturę z VAT.
To była ZCP
Potem jednak, po zbadaniu stanu faktycznego, dyrektor izby administracji skarbowej uznał, że spółka nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa. To oznaczało, że transakcja była poza VAT (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT), a więc nabywcy nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego.
Organ argumentował to tym, że spółka kupiła zorganizowany zespół składników majątkowych, dzięki czemu przejęła i kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy – prowadzi centrum handlowe. Zwrócił uwagę na to, że wynajem powierzchni handlowych oraz zarządzanie centrum było jedyną działalnością gospodarczą zbywcy.
Argumentem było także to, że nabywcą była spółka celowa, która została powołana przed transakcją, a więc nie prowadziła żadnej innej działalności. Po nabyciu kontynuowała działalność zbywcy.
Ponadto uwagę fiskusa przykuło to, że transakcja została zawarta pomiędzy podmiotami powiązanymi osobowo, ponieważ ta sama osoba sprawowała w nich jednoosobowy zarząd. Co więcej, również księgowość, zarządzanie i administrację – zarówno zbywcy, jak i nabywcy – prowadził ten sam podmiot, w którym jednoosobowy zarząd również pełniła ta sama osoba. Tego rodzaju powiązania osobowe pozwoliły więc – zdaniem organu – kontynuować działalność przez nabywcę.
Fiskus zwrócił też uwagę na to, że nie była to prosta sprzedaż nieruchomości, ale przeniesienie również innych składników, w tym ruchomości, umów najmu z najemcami lokali, praw i wierzytelności, a nawet umowy licencyjnej na korzystanie ze znaku towarowego oraz domeny internetowej.
WSA jak fiskus
Tego samego zdania był WSA w Łodzi. Stwierdził, że spółka nabyła zespół składników majątkowych, który pozwalał prowadzić jej taką samą działalność i pod tym samym logo, jaką prowadził sprzedawca. Elementem decydującym o możliwości kontynuowania, i to w niezmienionym kształcie, dotychczasowej działalności zbywcy było – zdaniem sądu – przeniesienie na nabywcę umów najmu.
Transakcja dotyczyła więc zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego – orzekł WSA.
Gdy sprawa trafiła do sądu kasacyjnego, ten zawiesił postępowanie i skierował pytania prejudycjalne do TSUE.

Opinia

Brak następstwa prawnego może być zgodny z dyrektywą
Dr Michał Wilk partner w Gardens Tax & Legal
NSA zdaje się wychodzić z założenia, że na gruncie dyrektywy VAT, aby zbycie majątku było wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nabywca powinien być następcą prawnym zbywającego. Zauważa następnie, że polska ustawa o VAT takiego warunku nie wprowadza, i pyta TSUE, czy jest to zgodne z prawem unijnym. W sprawie, w której zadano pytanie prejudycjalne, o takim następstwie prawnym nie było mowy. Organy podatkowe zakwestionowały natomiast odliczenie VAT.
Uznanie przez TSUE, że warunkiem wyłączenia z VAT jest następstwo prawne, oznaczałoby, że transakcja została prawidłowo opodatkowana, a nabywca ma prawo do odliczenia podatku.
Wydaje się jednak, że pierwsza część pytania prejudycjalnego została sformułowana dość niefortunnie. Artykuł 19 dyrektywy, na który powołuje się NSA, stanowi, że w razie przekazania całości lub części majątku (w różnych formach) państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa nie miała miejsca, a nabywca będzie traktowany jako następca prawny zbywającego. Szczególny rodzaj następstwa prawnego (szczególny, bo obejmujący wyłącznie VAT) jest zatem skutkiem przeniesienia majątku, a nie warunkiem wyłączenia z opodatkowania.
Prawdopodobnie zatem unijny trybunał odpowie tu twierdząco – brak warunku „następstwa prawnego” byłby zgodny z dyrektywą.
Druga część pytania jest już szersza i dotyczy w istocie ustalenia, kiedy zbycie zespołu składników majątku nie podlega VAT w świetle dyrektywy. Dotychczas TSUE akcentował tutaj element funkcjonalny, czyli zdolność kontynuowania działalności gospodarczej (patrz wyroki w sprawach: Schreiver, sygn. C-444/10; Zita Modes, sygn. C-497/01).

orzecznictwo

Postanowienie NSA z 27 lipca 2021 r., sygn. akt I FSK 892/18. www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia