W szczególności istotny jest zakres świadczeń objętych procedurą One Stop Shop (dalej: OSS), która stanowi kwintesencję szczególnego modelu opodatkowania. Co ważne, nie chodzi tutaj o zakres przedmiotowy. W pierwszej kolejności warto jednak przypomnieć o częściowo fakultatywnym charakterze tej procedury. Chodzi o to, że jest ona dobrowolna, ale tylko do momentu, w którym podatnik nie dokonał wyboru i nie złożył organowi podatkowemu zgłoszenia o stosowaniu tej procedury szczególnej. To oznacza, że jeżeli podatnik już wybrał OSS, to obowiązkowo stosuje tę procedurę przy opodatkowaniu świadczeń, dla których jest ona przewidziana normatywnie.
Należy zatem wyjaśnić, że chodzi tutaj o świadczenia wykonywane przez podatnika:
  • posiadającego siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej wykonującego:
– wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość (WSTO);
usługi w relacji B2C (czyli na rzecz nabywcy, który nie jest podatnikiem VAT, w praktyce najczęściej jest to konsument – stąd określenie B2C czy wskazanie na konsumenta, stosowane często w niniejszym tekście), dla których miejscem opodatkowania jest państwo członkowskie, w którym świadczący nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;
  • nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium UE, dokonującego WSTO;
  • bez względu na to, czy ma siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w UE, ułatwiającego przez użycie interfejsu elektronicznego zgodnie z art. 7a ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1163; dalej: ustawa o VAT) dokonanie:
– WSTO,
– krajowych (lokalnych) dostaw towarów na rzecz konsumenta.
W niniejszym tekście ograniczam się wyłącznie do świadczeń realizowanych przez podmioty krajowe w obrocie wewnątrzunijnym, które są podatnikami VAT niezajmującymi się typową sprzedażą internetową.
Szerszy zakres świadczeń
Trzeba bardzo wyraźnie podkreślić, że jeżeli chodzi o opodatkowanie usług w procedurze OSS, to nie ogranicza się ona wyłącznie do usług TBE (elektronicznych, nadawczych, telekomunikacyjnych) – jak było w przypadku obowiązującej do 30 czerwca br. procedury MOSS (Mini One Stop Shop). Obecnie prawodawca nie konkretyzuje w żaden sposób przedmiotu świadczeń, do których ma zastosowanie ten model opodatkowania.
Dzięki temu podatnik może – a po zarejestrowaniu się na potrzeby procedury OSSS musi – stosować ją i posługuje się nią nawet wówczas, gdy realizacja usług w najmniejszym nawet stopniu nie jest związana z e-biznesem (z którym w naturalny sposób jest ona kojarzona). Jeżeli chodzi bowiem o usługi, to w aktualnym stanie prawnym podatnik, który zarejestrował się dla potrzeb OSS, jest zobowiązany stosować tę procedurę w każdym przypadku świadczenia usługi B2C, gdy miejsce opodatkowania znajduje się w państwie, w którym świadczący nie ma siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Całkowicie bez znaczenia przy tym jest to, jaki jest sposób identyfikacji miejsca opodatkowania usługi, czy wynika to ze statusu nabywcy, czy wyłącznie z charakteru samego świadczenia. [przykład 1]

Przykład 1

Faktura wystawiona przez zagraniczny hotel
Polska spółka zarejestrowana do procedury OSS w związku z dokonywanymi dostawami towarów w ramach WSTO wysłała pracownika na konferencję do Szwecji. Dokonując rozliczenia, pracownik przedłożył faktury z hoteli w Szwecji, które zostały opłacone jego służbową kartą. Okazało się, że na fakturze znalazły się również noclegi żony pracownika. Usługa ta również została opłacona służbową kartą pracownika. Pracodawca ustalił z pracownikiem, że refakturuje te usługi hotelowe na pracownika. Usługi te – jako związane z nieruchomościami – muszą być opodatkowane VAT państwa miejsca położenia nieruchomości (hotelu). W tej sytuacji nie stanowi to jednak problemu, gdyż jako podatnik stosujący procedurę OSS pracodawca uwzględni takie usługi w rozliczeniu dokonywanym w tej formule, opodatkowując świadczenia na terenie Szwecji.
Liczy się siedziba i stałe miejsce prowadzenia działalności
Tak jak zostało to wcześniej wskazane, podmiot, który dokonał rejestracji dla potrzeb stosowania procedury OSS, jest zobowiązany do jej stosowania przy opodatkowaniu wskazanych powyżej świadczeń. Co istotne, obowiązek stosowania tej procedury występuje nawet wówczas, gdy świadczący ma status zarejestrowanego podatnika i składa deklaracje podatkowe w państwie, w którym dana czynność podlega opodatkowaniu, jeżeli nie ma tam siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Przypomnieć bowiem należy, że sama rejestracja dla potrzeb lokalnego VAT nie oznacza automatycznie, iż podatnik taki ma w tym państwie siedzibę czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Gdyby jednak okazało się, że podatnik ma w danym państwie nie tylko status zarejestrowanego podatnika, lecz także stałe miejsce prowadzenia działalności, to wówczas do usług realizowanych (podlegających opodatkowaniu) w danym państwie nie stosuje się procedury OSS. Bez znaczenia przy tym jest to, że świadczenie, które musi być opodatkowane w tym państwie, realizowane jest w relacji B2C, a wykonawca dokonał rejestracji dla potrzeb OSS.
Wobec powyższego truizmem jest stwierdzenie, że polscy podatnicy (posiadający siedzibę w kraju) nie rozliczają w modelu OSS usług na rzecz konsumentów, których miejsce opodatkowania jest na obszarze RP.
Zalety procedury OSS
Warto zwrócić uwagę na szanse, jakie stwarza objęcie opodatkowaniem OSS również tych usług, które z e-biznesem nie mają nic wspólnego. Dzięki temu, że procedura OSS nie jest ograniczona przedmiotowo (tj. do konkretnego rodzaju usług), podatnicy mogą rozliczać usługi zagraniczne realizowane dla konsumentów z innego państwa członkowskiego bez konieczności rejestracji w danym państwie, innym niż państwo ich siedziby czy stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Daje to przedsiębiorcom większe możliwości, de facto likwiduje uciążliwości fiskalne, niekiedy wręcz otwierając w ten sposób nowe rynki dla firm.
Skorzystanie z OSS może okazać się szczególnie atrakcyjne dla tych podatników, którzy kierują swoją ofertę do konsumentów z różnych państw członkowskich, nie mając przy tym stałego miejsca prowadzenia działalności w tych krajach. Jest to o tyle ważne, że niejednokrotnie stałe miejsce prowadzenia działalności nie jest konieczne do tego, aby podatnik mógł w pełni efektywnie wykonywać usługi dla konsumentów z danego państwa. Istotne jest też to, że następuje eliminacja obowiązku rejestracji w poszczególnych państwach. Bez wątpienia poszerza to możliwości sprzedażowe, a także pozytywnie wpływa na elastyczność biznesową podatnika oraz zachęca do podejmowania prób pozyskiwania klientów na nowych rynkach bez obawy o to, że konieczna będzie rejestracja dla potrzeb podatku od wartości dodanej danego państwa. Dla niektórych przedsiębiorców niezwykle ważne może być to, że chociaż realizowane przez nich usługi faktycznie są opodatkowane w państwie konsumpcji, to rozliczenia może w całości dokonać ich polski księgowy bez konieczności korzystania z usług lokalnego dla danego rynku doradcy (co czasami mogłoby stanowić poważne obciążenie kosztowe zniechęcające do przyjmowania zleceń). [przykład 2]

Przykład 2

Usługi budowlane
Polski przedsiębiorca, osoba fizyczna, wykonuje usługi budowlane na rzecz klientów w Polsce, Niemczech, Francji i Belgii. Do tej pory przedsiębiorca dbał, aby nikt nie zarzucił mu, że ma stałe miejsce prowadzenia działalności w innym państwie niż Polska, a same usługi wykonywał wyłącznie na rzecz lokalnych przedsiębiorców jako podwykonawca. Dzięki temu skutecznie unikał rejestracji dla potrzeb VAT w innych państwach niż Polska. Faktycznie podrażało to jego świadczenia (ze względu na udział „pośredników”), dlatego niebędący przedsiębiorcami właściciele nieruchomości, na których prowadzone były prace remontowe, namawiali podatnika, aby wykonywał usługi bezpośrednio na ich rzecz. Pozwoliłoby to jemu na uzyskanie wyższych zarobków, a inwestorom na zaoszczędzenie (dzięki pominięciu generalnych wykonawców). Podatnik jednak nie dawał się namówić, obawiając się konieczności rejestracji w tych państwach i korzystania z lokalnych księgowych itp. Sytuacja uległa zmianie od 1 lipca 2021 r. Za namową polskiego doradcy podatkowego, a po uprzednim potwierdzeniu, że przedsiębiorca nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w innym państwie niż Polska, podatnik dokonał zgłoszenia dla potrzeb procedury OSS. Dzięki temu może wykonywać usługi na rzecz konsumentów w innych państwach UE, remontując znajdujące się w tych państwach budynki, a lokalne podatki księgowa rozliczy z polskim urzędem skarbowym w procedurze OSS. W tych okolicznościach podatnik postanowił poszerzyć swój obszar działania i przyjął bezpośrednio od właścicieli domów we Włoszech i w Hiszpanii zlecenia na remont, nie obawiając się, że wykonanie jakiejś małej usługi zmusi go do rejestracji w tych państwach.
Na co trzeba uważać
Podatnik, który decyduje się na stosowanie opodatkowania w procedurze OSS, musi uwzględnić to, że rozliczenie dokonywane jest w euro bez względu na to, jaka waluta obowiązuje w państwie konsumpcji i jednocześnie opodatkowania świadczenia. Stąd ważna może okazać się rada praktyczna: trzeba o tym pamiętać, przyjmując zlecenie i ustalając cenę usługi, która podlega opodatkowaniu w państwie, które zachowało swoją walutę narodową. W takiej sytuacji najlepszym rozwiązaniem, pozwalającym na uniknięcie nie zawsze korzystnych przeliczeń kursowych, jest ustalenie ceny w euro albo jej skalkulowanie z uwzględnieniem konieczności dokonania przeliczenia na euro.
Procedura OSS może okazać się atrakcyjnym rozwiązaniem dla podatników wykonujących wewnątrzunijne usługi w relacji B2C, trzeba natomiast pamiętać o tym, że nie ma ona zastosowania przy dostawach towarów opodatkowanych na terenie UE, które nie stanowią WSTO. Tutaj nie ma miejsca na żadne analogie i trzeba wyraźnie podkreślić, że jeżeli dostawa jest dokonywana lokalnie przez podmiot mający siedzibę na terytorium UE, tj. gdy dostawa taka nie stanowi WSTO, wówczas właściwe są ogólne zasady opodatkowania. Bez znaczenia jest to, że dostawca nie ma w danym państwie siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, jak również to, że dokonał rejestracji dla potrzeb OSS. [przykład 3]

Przykład 3

Dostawa dla słowackich konsumentów
Polska spółka wykonuje WSTO i świadczy usługi w relacji B2C na rzecz nabywców z całej UE. Jest ona zarejestrowana dla potrzeb OSS i jednocześnie nie jest zarejestrowana dla potrzeb podatku od wartości dodanej w żadnym innym państwie niż Polska. W ramach swojej działalności spółka zakupiła towary od słowackiego kontrahenta. Generalnie mają one służyć dostawie w ramach WSTO i są wysyłane z magazynu dostawcy na Słowacji. Okazało się jednak, że zakupem towarów zainteresowanych jest kilka osób ze Słowacji. Osoby te chciałyby, aby towary były im dostarczone do ich miejsca zamieszkania na Słowacji. Oznacza to, że towary nie byłyby przemieszczane pomiędzy państwami członkowskimi, a zatem czynność nie stanowi WSTO. W związku z tym sprzedaż jako dostawa lokalna musi być opodatkowana słowackim VAT. Mimo że polski dostawca jest zarejestrowany dla potrzeb OSS, nie ma siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na Słowacji, a nabywcami są konsumenci, to w tym przypadku nie ma zastosowania procedura OSS.©℗