Jeżeli w transakcji z zastosowaniem kart paliwowych uczestniczą więcej niż trzy podmioty, to zastosowanie się do interpretacji ogólnej ministra finansów nie chroni podatnika – wyjaśniło Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na pytanie DGP.

Resort dodał natomiast, że można kierować się wskazówkami, które zostały w niej zawarte. „Kryteria oceny danej transakcji sformułowane w interpretacji co do zasady pozostają aktualne także w stosunku do modeli, w których udział bierze większa liczba podmiotów” – czytamy w odpowiedzi MF.
Wnioski z interpretacji
Problem dotyczy interpretacji ogólnej wydanej 15 lutego br. (nr PT9.8101.3.2020). Minister finansów odniósł się w niej do sytuacji, w której klient tankuje na stacji, ale płaci kartą paliwową i z zakupów rozlicza się z udostępniającym karty (pośrednikiem).
Chodziło o rozliczenie VAT od tych transakcji. Usługi wystawcy karty mogą być bowiem traktowane albo jako dostawa towaru, albo jako usługa - w zależności od tego, czy wystawca kart rozporządza paliwem jak właściciel.
Karty paliwowe: Kiedy dostawa towaru, a kiedy usługa
Karty paliwowe: Kiedy dostawa towaru, a kiedy usługa

Zobacz również
Jeżeli mamy do czynienia z dostawą towaru, to klient otrzymuje fakturę z 23 proc. VAT, który co do zasady może odliczyć. Jeśli natomiast jest to usługa finansowa, to jest ona zwolniona z VAT.
Minister wskazał w interpretacji ogólnej, kiedy przekazujący karty świadczy tylko usługę, co przekreślałoby prawo odliczenia podatku naliczonego z faktury za paliwo. Zgodnie z jego wytycznymi muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:
  • nabywanie towaru (w tym wypadku paliwa) przez odbiorcę (posiadacza karty) bezpośrednio od dostawców (tj. podmiotów prowadzących stacje paliwowe),
  • decydowanie wyłącznie przez odbiorcę w szczególności o sposobach nabycia towaru (wybór miejsca nabycia), jego ilości oraz jakości, momencie zakupu i sposobie wykorzystania towaru,
  • ponoszenie przez odbiorcę (z wyłączeniem podmiotu pośredniczącego) całości kosztów związanych z nabyciem towaru,
  • ograniczenie się podmiotu pośredniczącego do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar.
Jeśli warunki te są spełnione, to – według ministra – wydający karty paliwowe świadczy tylko usługę (co do zasady finansową). Gdy warunki podane przez ministra nie są spełnione, transakcja jest rozliczana jako dostawa towarów.
Interpretacja ta jest tym bardziej istotna, że z początkiem roku został uchylony art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, który regulował transakcje łańcuchowe. W praktyce ma to poważne konsekwencje, ponieważ większość wydanych do końca 2020 r. korzystnych dla podatników indywidualnych interpretacji dotyczących kart paliwowych opierała się właśnie na tym przepisie.
Inne modele
Interpretacja ogólna dotyczy jednak tylko jednego modelu rozliczeń, tj. gdy w transakcji uczestniczą trzy podmioty: stacja benzynowa (ewentualnie koncern paliwowy będący właścicielem stacji), udostępniający karty (pośrednik) i klient.
Z odpowiedzi MF na pytanie DGP wynika, że jeżeli w grę wchodzi model obejmujący większą liczbę podmiotów, to podatnicy nie mogą korzystać z mocy ochronnej interpretacji ogólnej z uwagi na inny stan faktyczny. Nie dotyczy więc ona sytuacji, w których pojawia się więcej podmiotów. Interpretacja ogólna nie dotyczy też sytuacji, gdy wystawcą karty (jej emitentem) jest pośrednik.
– W praktyce często mamy do czynienia z rozliczeniem na jednej fakturze zarówno tankowań dokonywanych w modelu trójstronnym, jak i w ramach innych schematów, gdy tankowanie odbywa się na stacjach partnerskich – franczyzowych, a więc nienależących bezpośrednio do koncernu paliwowego – wskazuje Magdalena Jaworska, doradca podatkowy, starszy menedżer w MDDP.
Co więcej – jak dodaje ekspertka – podmioty tankujące paliwo mogą często same nie wiedzieć, czy tankują paliwo w modelu trójstronnym, czy w rozliczenia jest zaangażowana większa liczba podmiotów.
Przypomnijmy, że jeżeli udostępniający karty wystawi fakturę za paliwo z 23 proc. VAT, a potem się okaże, że nie doszło do dostawy towarów, ale była to usługa finansowa (zwolniona z VAT), wówczas co do zasady będzie musiał i tak odprowadzić ten podatek. Natomiast klient nie będzie miał prawa go odliczyć.
– Z tej perspektywy patrząc, szkoda że minister finansów w wydanej interpretacji ogólnej nie poszedł o krok dalej i nie odniósł się formalnie do różnych modeli rozliczeń – uważa Magdalena Jaworska.
Decydują kryteria
Aktualne pozostają natomiast – co podkreślił resort – kryteria oceny transakcji sformułowane w tej interpretacji. Resort zaznaczył przy tym, że każdy stan faktyczny, niezależnie od liczby podmiotów, powinien być analizowany osobno. To oznacza, że za każdym razem należy ustalić, na który podmiot – pośredniczący czy na ostatecznego nabywcę paliwa – dostawca prowadzący stację paliw przeniósł uprawnienie do dysponowania towarem (paliwem) jak właściciel.
Zdaniem Magdaleny Jaworskiej to bardzo ważne, że w odpowiedzi na pytanie DGP ministerstwo wprost przyznało, iż w innych stanach faktycznych również można korzystać ze wskazówek zawartych w interpretacji ogólnej.
– Nie wyobrażam sobie różnicowania kryteriów, którymi należy się posługiwać przy ocenie charakteru transakcji odnośnie do kart paliwowych, tylko w zależności od tego, ilu pośredników występuje w obrocie towarem (paliwem) – komentuje ekspertka. Uważa również, że kryteria wskazane w interpretacji ogólnej są na tyle uniwersalne, że powinny mieć zastosowanie zarówno w typowej formule rozliczeń opartej o trzy podmioty, jak i w dłuższych łańcuchach.
– Szkoda tylko, że zostało to zaprezentowane w formie wypowiedzi dla prasy, a nie w treści interpretacji ogólnej. Gdyby minister zapisał to w interpretacji ogólnej, to formalną ochroną z niej płynącą byliby objęci wszyscy podatnicy, bez względu na to, czy rozliczają paliwo w modelu trójstronnym czy innym – mówi Magdalena Jaworska.
Podkreśla, że podatnicy, którzy korzystają z innych modeli, a szukają ochrony prawnej swoich rozliczeń, muszą rozważyć wystąpienie z wnioskiem o interpretację indywidualną. ©℗
Odpowiedź MF na pytanie DGP
Interpretacja ogólna dotyczy prawidłowego kwalifikowania dla celów podatku od towarów i usług transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych, realizowanych w modelu trójstronnym jako dostawy towarów albo świadczenie usług. Do takich bowiem transakcji – w modelu trójstronnym – odnosił się w swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzecznictwie zauważa, że wyrok TSUE w sprawie C-235/18 nie dotyczy wszystkich transakcji z użyciem kart paliwowych, odnosząc się do stanu faktycznego obejmującego transakcje w modelu trójstronnym.
W ocenie MF, mając na uwadze argumentację zawartą w wyroku TSUE w sprawie C-235/18, każdorazowo należy ustalić na który podmiot – pośredniczący czy też ostatecznego odbiorcę – dostawca paliwa prowadzący stację paliw przeniósł uprawnienie do dysponowania nim jak właściciel.
Następnie, oceniając charakter transakcji dokonywanych przez podmiot pośredniczący udostępniający (przekazujący) kontrahentowi karty paliwowe, których nie jest emitentem, zasadne jest ustalenie, czy podmiot ten dokonuje dostawy czy też świadczy usługę na rzecz odbiorcy. Powyższe ustalenia powinny być dokonywane niezależnie od ilości podmiotów biorących udział w modelu transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych – z uwzględnieniem m.in. dotychczasowego orzecznictwa TSUE. Dlatego też, mając na uwadze mnogość funkcjonujących w obrocie modeli wykorzystania kart paliwowych, każdy stan faktyczny powinien być analizowany osobno, mając na względzie w szczególności charakter i okoliczności transakcji dokonywanych między podmiotami.
W przypadku modelu obejmującego większą niż wskazana w interpretacji ogólnej ilość podmiotów – podatnicy (z uwagi na inny stan faktyczny) nie mogą korzystać z mocy ochronnej interpretacji ogólnej nr PT9.8101.3.2020. Jednakże kryteria oceny danej transakcji sformułowane w interpretacji co do zasady pozostają aktualne także w stosunku do modeli, w których udział bierze większa liczba podmiotów.