Sąd UE: spóźniona faktura nie opóźnia prawa do odliczenia VAT

Obecne zasady, które zakwestionował Sąd UE, praktycznie obowiązują od 1993 r. Ich skutkiem – co podkreślają eksperci – było czasowe „mrożenie” przez skarbówkę kwot podatku naliczonego pod pretekstem konieczności weryfikacji podatnika.

– Ustawa ewidentnie naruszała prawo unijne, a argumentacja organów podatkowych oparta na tezie o niemożności weryfikacji tego, czy podatnicy posiadają fakturę w chwili dokonywania odliczenia, nie przystawała do rzeczywistości co najmniej od wprowadzenia JPK – komentuje Tomasz Michalik, doradca podatkowy i partner w MDDP, jeden z pełnomocników w sprawie rozpatrzonej przez Sąd UE.

O co toczył się spór?

Spór dotyczył art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje „nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny”. Według fiskusa przepis ten jest wdrożeniem art. 178 unijnej dyrektywy VAT, określającego warunki, które musi spełnić podatnik, chcąc odliczyć VAT naliczony. Jednym z tych warunków jest posiadanie prawidłowo wystawionej faktury. W unijnym przepisie nie ma jednak słowa o tym, że skorzystanie z prawa do odliczenia w danym okresie rozliczeniowym jest uzależnione od posiadania w tym okresie faktury.

Skutki „nadinterpretowania” przez polską skarbówkę art. 178 dyrektywy VAT tłumaczy Tomasz Michalik.

Podatnik kupuje towar 30 maja, a sprzedawca wystawia fakturę z tego tytułu w czerwcu, nie później niż do 15 czerwca (zgodnie z art. 106i ustawy o VAT). Kupujący otrzyma ją więc w czerwcu i w świetle art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT (zakwestionowanego przez Sąd UE) mógłby odliczyć podatek naliczony dopiero za ten miesiąc, a więc w deklaracji składanej do 25 lipca. Organy podatkowe nie uwzględniały tego, że przed 25 czerwca, a więc przed terminem rozliczenia za maj, kupujący posiadał już fakturę i samo prawo do odliczenia realnie powstało w maju (miesiąc, w którym doszło do dostawy towaru). Odliczenie VAT było więc przekładane na kolejny miesiąc, co pogarszało płynność finansową polskich przedsiębiorców.

Kiedy odliczenie VAT?

Sprawa rozpoznana przez Sąd UE dotyczyła Izby Rozliczeniowej Giełd Towarowych. Izba spytała o sytuację, w której faktury dokumentujące zakup dokonany w danym okresie rozliczeniowym (np. we wrześniu) trafiają do niej w kolejnym okresie rozliczeniowym (np. w październiku), ale nie później niż w terminie, w którym składa ona JPK_VAT z deklaracją za poprzedni miesiąc (w tym przykładzie – deklarację za wrzesień składaną do 25 października).

Izba uważała, że w takiej sytuacji może odliczyć VAT już w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów. Argumentowała, że podatek wynikający z faktury wystawionej w tym miesiącu i dotyczący transakcji w nim zrealizowanej powinien zostać odliczony w tym samym okresie rozliczeniowym.

Wtedy, kiedy przyjdzie faktura

Nie zgodził się z nią dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. W interpretacji z 12 listopada 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.560.2019.2.EK) powołał się na art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT i stwierdził, że podatek naliczony będzie można odliczyć nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Izba otrzymała fakturę.

Dyrektor KIS uzasadnił, że taki wymóg jest zgodny z prawem unijnym i nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia. Skorzystanie z tego prawa wymaga jednak spełnienia również warunków formalnych, w tym przede wszystkim posiadania faktury.

W skardze do sądu IRGT przekonywała, że prawo do odliczenia nie może zależeć od spełnienia przesłanek formalnoprawnych, skoro spełnione zostały warunki materialnoprawne. Przegrała jednak w sądzie I instancji (sygn. akt III SA/Wa 2881/19). WSA w Warszawie zwrócił uwagę na to, że Izba nie straciła prawa do odliczenia VAT – mogła je zrealizować już po otrzymaniu faktury. Przypomniał też, że przepisy unijnej dyrektywy VAT dają państwom członkowskim swobodę w ustalaniu warunków formalnych warunkujących prawo do odliczenia VAT, o ile warunki te nie są nadmiernie uciążliwe.

Co orzekł Sąd UE

Wątpliwości nabrał jednak Naczelny Sąd Administracyjny, który zawiesił postępowanie i 2 października 2024 r. skierował do TSUE pytanie prejudycjalne (I FSK 169/21). Dzień wcześniej (1 października 2024 r.) zmienił się regulamin TSUE i w związku z tym była to pierwsza polska sprawa podatkowa, w której mógł wypowiedzieć się Sąd UE, a nie unijny trybunał.

Sąd UE stanął po stronie polskich przedsiębiorców. Przypomniał, że w świetle dotychczasowego orzecznictwa TSUE prawo do odliczenia VAT jest uzależnione od spełnienia warunków materialnych, nawet wówczas, gdy podatnicy pominęli niektóre wymogi formalne. Brak przestrzegania wymogów formalnych, któremu można zaradzić, nie jest w stanie podważyć prawidłowego funkcjonowania systemu VAT. Jako przykład Sąd UE podał wyroki z: 16 kwietnia 2018 r. (C-81/17), 18 marca 2021 r. (C-895/19), 14 października 2021 r. (C-45/20), 16 lutego 2023 r. (C-519/21).

Faktura musi być

Sąd UE zwrócił uwagę na to, że inaczej było w sprawie rozpatrzonej przez TSUE 29 kwietnia 2004 r. (C-152/02). Na ten wyrok powoływali się przedstawiciele polskiego Ministerstwa Finansów. W tamtej sprawie jednak – jak podkreślił unijny sąd – podatnik w chwili, gdy odliczał VAT w deklaracji, nie miał jeszcze faktury. Uznano więc, że odliczy VAT dopiero, gdy będzie ją posiadał. Natomiast w sprawie rozpatrzonej przez Sąd UE było inaczej – Izba spytała o sytuację, w której w momencie odliczania VAT dysponuje już fakturami.

Fiskus chciał więcej czasu

Sąd UE oddalił również inny argument przedstawicieli polskiego MF. Wskazywali oni, że art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT pomaga zapobiegać odliczeniu VAT przed jego zadeklarowaniem na wcześniejszym etapie obrotu. Daje organom dodatkowy miesiąc na weryfikację rozliczeń podatnika chcącego skorzystać z odliczenia VAT, a tym samym pozwala walczyć z ewentualnymi oszustwami. Sąd UE zwrócił jednak uwagę, że ryzyko oszustwa podatkowego nie istnieje w sytuacji, gdy podatnik posiada prawidłowo wystawioną fakturę w momencie składania deklaracji.

KSeF argumentem przeciw skarbówce

– Argumenty przedstawicieli MF są przesadą, jeśli wziąć pod uwagę obecną rzeczywistość, w której funkcjonuje obowiązkowy Krajowy System e-Faktur – zauważa Tomasz Michalik.

Przypomnijmy, że zgodnie z art. 106na ust. 3 ustawy o VAT „faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę”.

– Ustawodawca wprowadził więc przepisy, które wprost określają, kiedy faktura została wystawiona i otrzymana za pośrednictwem ministerialnego systemu informatycznego. Organy podatkowe doskonale wiedzą w ten sposób, kiedy podatnik otrzymał fakturę, a więc upada argument o konieczności weryfikowania, czy podatnik posiada fakturę w chwili dokonywania odliczenia podatku naliczonego – mówi ekspert MDDP.

Podobnego zdania jest Daniel Więckowski, doradca podatkowy i partner w LTCA. – Skoro w systemie KSeF data wystawienia faktury przez sprzedawcę jest praktycznie tożsama z datą jej otrzymania przez nabywcę, to procesy rozliczeniowe ulegną naturalnemu przyspieszeniu. Wyrok Sądu UE usuwa bariery prawne, które mogłyby blokować odliczenie VAT w miesiącu zakupu, nawet jeśli procesy księgowe po stronie nabywcy są finalizowane w pierwszych dniach kolejnego miesiąca – przekonuje ekspert.

Co z korektą deklaracji?

Zdaniem Daniela Więckowskiego wyrok unijnego sądu skłania do postawienia pytania o zgodność z unijnym prawem innego przepisu – art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. – Skoro Sąd UE uznał, że faktura jest jedynie wymogiem formalnym, a nie materialnym, to wątpliwe wydają się restrykcje ograniczające możliwość odliczenia poprzez korektę deklaracji. Jeśli VAT należny powstał np. w styczniu 2025 r., a nabywca otrzymał fakturę z opóźnieniem, to w świetle logiki zaprezentowanej przez Sąd UE odliczenie powinno być przypisane do momentu powstania prawa (styczeń – oczywiście poprzez korektę deklaracji), a nie do momentu uzyskania dokumentu – uważa ekspert LTCA.

Wyrok Sądu UE z 11 lutego 2026 r., sygn. T-689/24

Przepisy trzeba jak najszybciej zmienić

Zasady odliczenia podatku naliczonego z unijnej dyrektywy VAT mają zapewniać neutralność tego podatku. W naszym krajowym wydaniu zostały one jednak konstrukcyjnie upośledzone, co w oczywisty sposób premiowało fiskusa. Powszechne były przypadki, w których VAT należny płacony w związku z daną transakcją odliczany był przez nabywcę w okresie późniejszym. W efekcie fiskus przez pewien czas „był na plusie”.

Dlatego wyrok Sądu UE można uznać za rewolucję, bo tylko tak można nazwać rozstrzygnięcia głęboko ingerujące w fundamenty systemu VAT w polskim wydaniu. Ciekawy jest też moment, w którym zapadło to rozstrzygnięcie. W przepisach dotyczących KSeF została wreszcie zdefiniowana i zobiektywizowana data otrzymania faktury. Tym bardziej nie powinna więc budzić wątpliwości możliwość odliczenia VAT z faktury ustrukturyzowanej wystawionej i otrzymanej np. 4 maja 2026 r., ale dotyczącej transakcji z 30 kwietnia 2026 r.

Całkowicie dezaktualizują się w związku z tym argumenty Ministerstwa Finansów podnoszone na rozprawie przed TSUE, że nasze polskie rozwiązanie pozwalało organom podatkowym uniknąć problemów z weryfikacją rozliczenia faktur. Warto przypomnieć, że MF nadal pracuje nad projektem kompleksowej nowelizacji przepisów ustawy o VAT, który miałby wejść w życie już od lipca 2026 r. Ustawodawca ma więc doskonałą okazję, by szybko znowelizować przepisy, na których Sąd UE nie pozostawił suchej nitki.