Nie da się obecnie rozliczyć w zeznaniu rocznym CIT-8 ujemnej korekty wstępnej związanej z przejściem na estoński CIT – zwracają uwagę eksperci. Ministerstwo Finansów to przyznaje i wyjaśnia w odpowiedzi na pytania DGP, że to skutek zmiany przepisów od 1 stycznia br.
Zasadniczo tegoroczne zmiany w tzw. estońskim CIT, czyli ryczałcie od dochodów spółek, są korzystne dla podatników. Prawdopodobnie więc liczba firm, które przeszły na estoński CIT, jest obecnie dużo większa niż w zeszłym roku, gdy z tej formy opodatkowania skorzystało tylko 337 firm (nie ma jeszcze danych za 2022 r.).
Przypomnijmy, że estoński system to alternatywa dla klasycznego CIT. W obu obowiązują odmienne reguły obliczania dochodu oraz stawki podatkowe.
W związku z tym, chcąc przejść na estoński CIT, trzeba dokonać tzw. korekty wstępnej, czyli policzyć różnice przejściowe między wynikiem podatkowym a rachunkowym.
- Można powiedzieć, że chodzi o sprowadzenie do wspólnego mianownika wyniku finansowego i podatkowego. Może to powodować zwiększenie dochodu podatkowego za okres sprzed wejścia w estoński CIT bądź jego zmniejszenie - wyjaśnia Wojciech Kaptur, radca prawny i doradca podatkowy z kancelarii PragmatIQ.
Problem jest ze zmienionym formularzem CIT/KW, który jest załącznikiem do zeznania rocznego CIT-8.
- Wynika z niego, że korekta wstępna może wyjść tylko na plus, co jest niekorzystne dla podatników - zwraca uwagę Wojciech Kaptur. Wyjaśnia, że do końca 2021 r. można było wykazać również korektę ujemną, co przekładało się na obniżenie podatku do zapłaty.
Czym jest korekta wstępna
To, na czym polega korekta wstępna, wyjaśnia na przykładzie Bartosz Mazur, doradca podatkowy i partner w Gekko Taxens. Zasadniczo, jak mówi, korekta wstępna ma „wyrównać” różnice wynikające z tego, że nie każdy wydatek lub zapłata są ujmowane w księgach rachunkowych w tym samym momencie co przychody i koszty dla celów podatkowych.
Przykład 1
Spółka zaksięgowała odsetki w grudniu 2021 r., ale zapłaciła je dopiero w styczniu 2022 r. Dla celów podatkowych może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodu dopiero w momencie zapłaty, czyli w styczniu. Problem polega na tym, że od stycznia spółka przeszła na estoński CIT. Mogłoby to spowodować, że nigdy nie ujęłaby tych odsetek w podatkowych kosztach, ponieważ przechodząc od stycznia na zasady rachunkowe, musiałaby przyjąć, że koszt powstał już w grudniu.
- Korekta wstępna ma na celu wyrównanie tej różnicy, pozwala potraktować te odsetki jako koszt podatkowy - wyjaśnia Bartosz Mazur.
To, że korekta wstępna może być korzystna dla podatnika, pokazują również objaśnienia podatkowe ministra finansów z 23 grudnia 2021 r. Minister podał w nich przykład podatnika, który przed przejściem na estoński CIT amortyzował dla celów rachunkowych środek trwały według wyższej stawki niż przyjęta przez niego dla celów podatkowych. W takiej sytuacji - jak czytamy w objaśnieniach - „w kosztach podatkowych (w rozliczeniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem) rozliczona różnica między amortyzacją podatkową i rachunkową w efekcie doprowadzi do rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów wyższej kwoty amortyzacji (wynikającej z przyjętej dla celów rachunkowych).
Ale różnice mogą być również przychodowe. Bartosz Mazur wyjaśnia to na kolejnym przykładzie.
Przykład 2
Spółka w grudniu 2021 r. naliczyła kontrahentowi odsetki od zadłużenia i wystawiła z tego tytułu fakturę. Płatność jednak otrzymała dopiero w styczniu 2022 r. Dla potrzeb księgowych odsetki trafiłyby już do przychodów w 2021 r., ale podatkowo byłyby rozpoznane jako przychód dopiero w 2022 r.
Od stycznia spółka weszła w estoński CIT. W momencie przejścia na system estoński podatnik tego przychodu nie miałby w przychodach podatkowych, bo rachunkowo już zostały one rozpoznane w księgach 2021 r., ale podatkowo nie zostałyby nigdy ujęte.
- Dla potrzeb korekty wstępnej musi więc potraktować ten przychód jako przychód podatkowy - stwierdza Bartosz Mazur. W konsekwencji należy od niego zapłacić podatek.
Ekspert dodaje, że główny cel korekty jest taki, aby podatnik za bardzo „nie zarobił” na różnicach rachunkowych i podatkowych. W przykładzie drugim, gdyby nie było korekty wstępnej, podatnik nigdy nie miałby przychodu podatkowego.
Jak to wykazać i rozliczyć
Podatek wynikający z korekty wstępnej wykazuje się w załączniku do zeznania rocznego CIT-8, na formularzu CIT/KW. Do końca 2021 r. można było uwzględnić każdy wynik korekty wstępnej - czy to dodatni (jeśli różnice przychodowe były wyższe od kosztowych), czy to ujemny (jeśli różnice kosztowe były wyższe od przychodowych). W efekcie wynik z korekty wstępnej powiększał lub pomniejszał dochód z innych tytułów wykazanych w CIT-8.
Od 2022 r. nie da się już wykazać w formularzu CIT/KW ujemnej różnicy przejściowej. Formularz ten pozwala bowiem wykazać albo dochód do opodatkowania, albo zero. W rezultacie wynik z korekty wstępnej może jedynie zwiększyć dochód z innych tytułów wykazanych w CIT-8.
Potwierdza to również e-mailowa odpowiedź Krajowej Informacji Skarbowej na pytania jednej z firm. Napisano w niej, że w związku z nowelizacją przepisów o korekcie wstępnej podatnik nie ma obecnie możliwości rozpoznania w zeznaniu CIT-8 nadwyżki kosztów uzyskania przychodów nad przychodami, powstałej z korekty wstępnej.
Zdaniem ekspertów zmiana ta jest nie tylko niezasadna, ale i sprzeczna z tym, co minister finansów wskazał w objaśnieniach.
- Co prawda od 1 stycznia br. zmieniły się przepisy, ale nie powinny one wpływać na sposób liczenia korekty wstępnej - uważa Wojciech Kaptur.
Nie zgadza się z tym Ministerstwo Finansów.
MF: zmienił się pobór podatku
W odpowiedzi na pytania DGP resort przypomniał, że od 1 stycznia br. zmienił się art. 7aa ustawy o CIT, w tym przepisy dotyczące korekty wstępnej. Nie dotyczy to samego sposobu wyliczania przychodów oraz kosztów na potrzeby ustalenia dochodu z tytułu tzw. korekty wstępnej - tłumaczy MF. Dlatego - jak podkreśla - w tym zakresie nie zmieniły się również objaśnienia podatkowe.
Istotnie zmienił się natomiast sposób poboru podatku od dochodu z tytułu tzw. korekty wstępnej, co - jak dodaje MF - zostało uwzględnione zarówno w objaśnieniach (rozdział 2.2 - przykład nr 5 oraz poz. 16), jak i w zmienionej treści formularza CIT-8.
Resort wyjaśnia, że do końca 2021 r. przychody i koszty z tytułu korekty wstępnej były ujmowane w zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Jeśli więc powstały różnice przychodowe z tytułu korekty wstępnej, to podatnik zaliczał je do pozostałych przychodów, jeśli powstały różnice kosztowe, to dodawał je do pozostałych kosztów uzyskania przychodów.
Natomiast od 1 stycznia 2022 r. korektę wstępną (a w zasadzie podatek od niej) rozlicza się dopiero po wyjściu z estońskiego CIT lub w ogóle się jej nie rozlicza (jeśli podatnik wyjdzie z systemu estońskiego po czterech latach).
Tak więc w zeznaniu CIT-8 za rok poprzedzający pierwszy rok opodatkowania estońskim CIT podatnik wykazuje przychody oraz koszty z tytułu korekty wstępnej oraz ustala podatek należny, ale płaci go dopiero z końcem pierwszego miesiąca następującego po ostatnim roku opodatkowania estońskim CIT, jeżeli ryczałt od dochodów spółek stosował krócej niż cztery lata podatkowe.
„Natomiast w przypadku stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w sposób nieprzerwany przez okres dłuższy niż cztery lata podatkowe, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości (art. 7aa ust. 5 pkt 1 ustawy CIT)” - tłumaczy MF w odpowiedzi na pytania DGP.
Od 1 stycznia 2022 r. więc dochód z tytułu korekty wstępnej stanowi podstawę opodatkowania niezależną od ustalonej podstawy opodatkowania za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek - wyjaśnia MF. Słowem, obecnie w zeznaniu poprzedzającym przejście na estoński CIT wykazuje się korektę wstępną, ale ewentualny podatek płaci się dopiero przy wyjściu z systemu, o ile nastąpi to przed upływem czterech lat. Dopiero wtedy dolicza się dochody z korekty wstępnej wykazanej przed wejściem do systemu. Nie można jednak uwzględnić ujemnej różnicy (gdy suma kosztów jest większa niż suma przychodów), bo nie pozwala na to obecnie formularz CIT/KW.
Jeśli spółka wyjdzie z systemu po czterech latach, to w ogóle nie rozlicza dochodów z korekty wstępnej.
Eksperci nie zgadzają się z MF
Zdaniem ekspertów stanowisko MF jest niekorzystne dla podatników i niezgodne z celem przepisów o rozliczeniu korekty wstępnej.
- Oznacza bowiem, że przejście z zasad ogólnych na estoński CIT może powodować, iż niektóre koszty nie będą nigdy uwzględnione przez podatnika w podstawie opodatkowania, a niektóre przychody będą liczone dwa razy (przed wejściem w CIT estoński jako przychód podatkowy i po wejściu w CIT estoński jako przychód finansowy zwiększający zysk, który przy wypłacie będzie opodatkowany) - komentuje Wojciech Kaptur.
W jego przekonaniu mechanizm korekty powinien być symetryczny.
Ekspert przyznaje natomiast, że przyczyną problemu może być wprowadzone od 2022 r. zwolnienie dochodu z korekty wstępnej dla podatników, którzy w CIT estońskim będą opodatkowani co najmniej cztery lata.
- Możliwe, że z tego względu podjęto decyzję, by rozliczenie z tytułu korekty wstępnej wyodrębnić z podstawy opodatkowania za rok podatkowy poprzedzający wejście w CIT estoński - stwierdza Wojciech Kaptur.
W ten sposób - zdaniem Bartosza Mazura - stworzono zupełnie niepotrzebny, a bardzo poważny problem w estońskim CIT, czyli w ryczałcie, którego zaletą - jak podkreśla ekspert - miała być prostota.
- Moim zdaniem skończy się to sądowymi sporami, których wynik poznamy za parę lat - wieszczy Bartosz Mazur.
