Na razie pierwsze nieformalne wypowiedzi wydają się potwierdzać takie stanowisko (patrz niżej). Należy mieć nadzieję, że do czasu, w którym trzeba będzie obliczyć dochód dla potrzeb podatku minimalnego, ukształtuje się już jednolita wykładnia organów podatkowych i że będzie ona korzystna dla podatników.
Niewykluczone też, że w kwestii kształtu przepisów o minimalnym podatku dochodowym ustawodawca nie powiedział jeszcze ostatniego słowa.
Przypomnijmy, że minimalny podatek dochodowy dotyczy podatników CIT, którzy:
Reklama
■ ponieśli stratę ze źródła tzw. przychodów operacyjnych (działalność ze stratą),
■ osiągnęli udział dochodów ze źródła przychodów operacyjnych w przychodach z tego źródła w wysokości nie większej niż 1 proc. (działalność niedostatecznie dochodowa).

Reklama
Co prawda ustawodawca przewidział w art. 24ca ustawy o CIT wiele wyłączeń o charakterze podmiotowym dla różnych kategorii podatników, niemniej jednak zabrakło tego najważniejszego – określenia limitu przychodów, powyżej którego można podlegać opodatkowaniu podatkiem minimalnym. W konsekwencji nawet najmniejsi podatnicy CIT mogą mierzyć się z problemem opodatkowania podatkiem minimalnym, o ile nie będzie ich dotyczyć jedno z wyłączeń, przewidzianych np. dla nowo utworzonych podatników lub podatników o tzw. prostej strukturze udziałowej.
Jak liczyć dochód
Podatnik, którego nie obejmuje żadne z wyłączeń podmiotowych, musi obliczyć, czy spełnia ustawowy próg dochodowości. Ustawodawca przewidział w tym zakresie dwa odstępstwa od standardowych wyliczeń wyniku podatkowego.
Po pierwsze, w kalkulacji dla potrzeb podatku minimalnego nie uwzględnia się zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne, kosztów wynikających z nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych. Z uwagi na swoją uniwersalność wyłączenie to znajdzie zapewne zastosowanie do większości podatników. Warto zauważyć, że odnosi się ono tylko do środków trwałych, a nie wartości niematerialnych i prawnych. Amortyzacja tych ostatnich powinna więc zostać uwzględniona.
Co do środków trwałych, to wyłączenie wydaje się obejmować wszystkie rodzaje kosztów, a zatem nie tylko typową amortyzację, lecz także np. zaliczenie bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów tzw. niskocennych środków trwałych.
Drugie wyłączenie jest zdecydowanie węższe – dotyczy transakcji o ustawowo regulowanych cenach. Jednocześnie sztywne ustalenie ceny musi uniemożliwiać osiągnięcie zakładanego przez ustawodawcę progu dochodowości. W praktyce wydaje się, że interesować ono będzie jedynie podatników działających w silnie regulowanych sektorach gospodarki.
Oba wyłączenia są korzystne dla podatników. Tym samym, jeśli dochód kalkulowany dla potrzeb klasycznego CIT przekracza 1-proc. próg dochodowości, to nie wydaje się konieczne przygotowywanie dodatkowej kalkulacji tylko dla potrzeb ustalenia opodatkowania podatkiem minimalnym.
Natomiast samo to, że podatnik poniósł w danym roku podatkowym „zwykłą” stratę, nie oznacza jeszcze automatycznie, iż będzie on zobowiązany do zapłaty podatku minimalnego. Po wykluczeniu kosztów amortyzacji może się bowiem okazać, że kryterium dostatecznej dochodowości zostało jednak spełnione.
Co z odliczeniami
Na tym nie koniec rozbieżności pomiędzy zwykłym wynikiem podatkowym a dochodowością dla potrzeb podatku minimalnego. Ustawodawca odwołał się tu bowiem do definicji dochodu zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, która w sposób najbardziej ogólny określa przedmiot opodatkowania. Powoduje to wiele problemów praktycznych, dotyczących kwestii uwzględnienia takich odliczeń od dochodu jak odliczenie:
■ straty z lat ubiegłych;
■ darowizn;
■ wielu ulg podatkowych, zarówno istniejących już przed 2022 r., jak i wprowadzonych Polskim Ładem.
W mojej ocenie jednak, biorąc pod uwagę systematykę ustawy o CIT, należy przyjąć, że odliczenia te nie powinny być brane pod uwagę dla określenia 1-proc. dochodowości dla potrzeb podatku minimalnego. Po pierwsze dlatego, że przepis dotyczący odliczenia straty z lat ubiegłych znajduje się w ust. 5, a zatem w dalszej części art. 7. Po drugie, w przepisie tym mowa jest o obniżeniu dochodu, co jednoznacznie sugeruje, że dochód ustalany jest na wcześniejszym etapie kalkulacji, jeszcze przed odliczeniem od niego strat.
Na taką wykładnię wskazują także odpowiedzi Krajowej Informacji Skarbowej dotyczące najczęściej zadawanych pytań odnośnie do Polskiego Ładu (opublikowane na stronie: eureka.mf.gov.pl). Wskazano w nich, że art. 24ca ust. 1 ustawy o PIT odwołuje się, na potrzeby określenia wskaźnika dochodowości, do „dochodu” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o CIT.
„Odczytując to pojęcie w korelacji z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów (w tym przypadku źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych) jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Wobec powyższego dochód, o którym mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, jest wartością niepomniejszaną o jakiekolwiek ulgi” – czytamy w odpowiedzi KIS.
Analogicznie zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o CIT podstawę opodatkowania CIT stanowi dochód po odliczeniu wymienionych w tym przepisie wartości, np. darowizn.
Również z celowościowego punktu widzenia trudno byłoby zaakceptować sytuację, w której np. skorzystanie z ulgi podatkowej mogłoby prowadzić de facto do wejścia w reżim podatku minimalnego, a w konsekwencji – w najgorszej sytuacji – nawet do zapłaty wyższej kwoty, niż byłaby należna bez zastosowania ulgi. ©℗
Moim zdaniem odliczenia ulg, darowizn i strat z lat ubiegłych nie powinny być brane pod uwagę dla określenia 1-proc. dochodowości dla potrzeb podatku minimalnego