Ministerstwo Finansów informuje, że po wejściu w życie zmian w estońskim CIT efektywne obciążenie dla mniejszych podmiotów będzie wynosiło 20 proc., dla pozostałych 25 proc. Eksperci twierdzą, że nie zgadza się to z dotychczas prezentowanym przez resort sposobem liczenia.
Sposoby liczenia estońskiego CIT
| I sposób liczenia obciążeń – przy założeniu, że kwota estońskiego CIT pomniejsza zysk roku, za który wypłacana jest dywidenda | |||||
| za 2022 r. | za 2023 r. | za 2024 r. | za 2025 r. | za 2026 r. | |
| Stawka estońskiego CIT | 20 proc. | 20 proc. | 20 proc. | 20 proc. | 20 proc. |
| Zysk brutto | 5 000 000 | 5 000 000 | 5 000 000 | 5 000 000 | 5 000 000 |
| Estoński CIT od wypłaty zysku płacony w kolejnym roku | 1 000 000 | 1 000 000 | 1 000 000 | 1 000 000 | 1 000 000 |
| Zysk netto | 4 000 000 | 4 000 000 | 4 000 000 | 4 000 000 | 4 000 000 |
| Procent wypłaty | 100 proc. | 100 proc. | 100 proc. | 100 proc. | 100 proc. |
| Dywidenda brutto | 4 000 000 | 4 000 000 | 4 000 000 | 4 000 000 | 4 000 000 |
| PIT płacony w roku wypłaty dywidendy | 60 000 | 60 000 | 60 000 | 60 000 | 60 000 |
| Łącznie oba podatki zapłacone w kolejnym roku | 1 060 000 | 1 060 000 | 1 060 000 | 1 060 000 | 1 060 000 |
| Dywidenda netto | 3 940 000 | 3 940 000 | 3 940 000 | 3 940 000 | 3 940 000 |
| Efektywna stopa opodatkowania (zysk netto za dany rok w relacji do łącznej kwoty CIT i PIT płatnych w roku następnym) | 21,20 proc. | 21,20 proc. | 21,20 proc. | 21,20 proc. | 21,20 proc. |
| II sposób liczenia obciążeń – przy założeniu, że kwota estońskiego CIT pomniejsza zysk roku następnego, w którym nastąpiła jego zapłata | |||||
| za 2022 r. | za 2023 r. | za 2024 r. | za 2025 r. | za 2026 r. | |
| Stawka estońskiego CIT | 20 proc. | 20 proc. | 20 proc. | 20 proc. | 20 proc. |
| Zysk brutto | 5 000 000 | 5 000 000 | 5 000 000 | 5 000 000 | 5 000 000 |
| Estoński CIT płacony od zysku za poprzedni rok | 0 | 1 000 000 | 800 000 | 840 000 | 832 000 |
| Zysk netto | 5 000 000 | 4 000 000 | 4 200 000 | 4 160 000 | 4 168 000 |
| Procent wypłaty | 100 proc. | 100 proc. | 100 proc. | 100 proc. | 100 proc. |
| Dywidenda brutto | 5 000 000 | 4 000 000 | 4 200 000 | 4 160 000 | 4 168 000 |
| Estoński CIT płacony w kolejnym roku od wypłaty zysku | 1 000 000 | 800 000 | 840 000 | 832 000 | 833 600 |
| PIT płacony w roku wypłaty dywidendy | 250 000 | 200 000 | 210 000 | 208 000 | 208 400 |
| Łącznie oba podatki zapłacone w kolejnym roku | 1 250 000 | 1 000 000 | 1 050 000 | 1 040 000 | 1 042 000 |
| Dywidenda netto | 4 750 000 | 3 800 000 | 3 990 000 | 3 952 000 | 3 959 600 |
| Efektywna stopa opodatkowania (zysk netto za dany rok w relacji do łącznej kwoty CIT i PIT płatnych w roku następnym) | 25,00 proc. | 25,00 proc. | 25,00 proc. | 25,00 proc. | 25,00 proc. |
Dotychczas MF obliczało obciążenia dwuetapowo, czyli tak jak na zasadach ogólnych – najpierw oblicza się podatek należny od spółki (CIT), a następnie od kwoty (podstawy) pomniejszonej o ten podatek wylicza się PIT od dywidendy. Przy takim modelu liczenia efektywne obciążenie estońskim CIT powinno być na poziomie 18,1 proc. u małego podatnika i 21,2 proc. u pozostałych podatników.
Nie zgadza się to jednak z najnowszymi wyliczeniami resortu. – Podawane przez MF efektywne obciążenie na poziomie 20 proc. (u mniejszych podmiotów) i 25 proc. (u pozostałych) jest możliwe tylko przy założeniu, że zapłacony przez spółkę podatek nie pomniejsza kwoty wypłaty na rzecz wspólnika – podkreśla Krzysztof Borkowski, menedżer w CRIDO.
– Ministerstwo Finansów powinno jak najszybciej to wyjaśnić, najlepiej w wiążących objaśnieniach podatkowych – dodaje Mateusz Wrzosek, ekspert Gekko Taxens.
Problem dotyczy nie tylko tych, którzy zdecydują się na przystąpienie do estońskiego systemu po zmianach przewidzianych w Polskim Ładzie, ale także spółek, które już to zrobiły z początkiem 2021 r. Przypomnijmy, że na estoński CIT (a ściślej – ryczałt od dochodów spółek kapitałowych) zdecydowało się w tym roku 337 firm. Pierwsze opodatkowane w tym systemie zyski będą one wypłacać dopiero w 2022 r. Na razie więc nie zetknęły się jeszcze w praktyce z tym problemem.
Obniżenie stawek
Ujawnił się on przy okazji zmian w nowelizacji ustaw podatkowych zwanej Polskim Ładem. Obecnie pracuje nad nią Senat.
Polski Ład zakłada wyeliminowanie wielu barier utrudniających dotychczas przystąpienie do estońskiego systemu (np. maksymalny limit przychodów 100 mln zł) i umożliwienie skorzystania z tej formy opodatkowania spółkom: komandytowym, komandytowo-akcyjnym oraz nowo wprowadzonym prostym spółkom akcyjnym (dotychczas estoński CIT mogły wybierać tylko spółki z o.o. i akcyjne).
Polski Ład zakłada także obniżenie stawek ryczałtu od dochodów spółek.
Obecnie mali podatnicy płacą podatek według stawek 15 proc. lub 10 proc., a więksi – 25 proc. lub 20 proc. CIT. Niższe stawki zależą od wysokości nakładów inwestycyjnych. Jeśli te wyniosą co najmniej 50 proc. w każdym dwuletnim okresie lub 110 proc. w każdym czteroletnim okresie – można zastosować odpowiednio stawki: 10 proc. (mali podatnicy) i 20 proc. (więksi podatnicy).
Nowe, zmienione stawki wyniosą 10 proc. dla małych podatników i 20 proc. dla pozostałych i będą niezależne od poniesionych nakładów inwestycyjnych.
Podatek od dywidendy
Wypłata zysku spółki (dywidendy) wymaga potrącenia przez nią należnego podatku PIT od wspólnika. Standardowa stawka wynosi 19 proc.
W przypadku estońskiego CIT już dziś obowiązuje mechanizm pozwalający odliczyć podatek zapłacony przez spółkę (CIT) od podatku należnego od dywidendy. To powoduje zmniejszenie efektywnego opodatkowania.
Zgodnie z Polskim Ładem zryczałtowany PIT od dywidendy będzie można pomniejszyć (proporcjonalnie do udziału w zysku) o 90 proc. należnego ryczałtu od dochodów spółki w przypadku, gdy jest ona małym podatnikiem, oraz o 70 proc. w przypadku pozostałych podatników.
Ustawowe definicje
Problem polega na tym, że nie wiadomo, jak faktycznie liczyć te obciążenia. Co mówią na ten temat przepisy?
Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale przeznaczony do wypłaty udziałowcom albo akcjonariuszom (dochód z tytułu podzielonego zysku).
Natomiast art. 28c pkt 3 ustawy o CIT wyjaśnia, że dla potrzeb systemu estońskiego wynik finansowy netto oznacza „wynik finansowy netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości”.
Z kolei zgodne z art. 42 ust. 1 ustawy o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217) wynik finansowy netto uwzględnia podatek dochodowy obciążający spółkę, a więc – jak podkreśla Mateusz Wrzosek – również ryczałt od dochodów spółki.
– Wynik finansowy netto jest więc wynikiem finansowym (zyskiem) brutto pomniejszonym o podatek. Dopiero po uregulowaniu zobowiązań publicznoprawnych spółka może podjąć decyzję o wypłacie dywidendy. Dywidenda więc jest wypłacana z wyniku finansowego (zysku) netto – tłumaczy ekspert.
Wyjaśnienia MF
Tak też do tej pory podchodziło do tego Ministerstwo Finansów, gdy tłumaczyło przepisy o estońskim CIT obowiązujące od 1 stycznia 2021 r. Taką kalkulację przedstawiało w projekcie objaśnień z 8 grudnia 2020 r. (np. przykład nr 52 na stronie 108) i w różnych prezentacjach.
Zamieszanie powstało po ostatnim webinarium Ministerstwa Finansów, które odbyło się na początku października br. i dotyczyło zmian w estońskim CIT. Podczas webinarium resort wyjaśnił, że efektywne stawki po zmianach będą na poziomie 20 proc. dla małych podatników oraz 25 proc. dla pozostałych.
– Taki procent jest możliwy do osiągnięcia jedynie w przypadku kalkulacji zarówno CIT, jak i PIT od tej samej kwoty, tj. przy założeniu, że ryczałt zapłacony przez spółkę nie pomniejsza kwoty wypłaty na rzecz wspólnika – podkreśla raz jeszcze Krzysztof Borkowski.
Wyjaśnia, że takiego wyniku nie osiągnie się więc przy dotychczasowym sposobie liczenia obciążenia. Wówczas bowiem obciążenie jest łącznie na poziomie 18,1 proc. dla małego podatnika i 21,2 proc. dla pozostałych podatników.
I sposób kalkulacji
Najlepiej wyjaśnić to na przykładzie jednoosobowej spółki z o.o. (duży przedsiębiorca), a więc takiej, w której wspólnik posiada 100 proc. udziałów. Spółka osiągnęła za 2022 r. zysk (dochód) w wysokości 5 mln zł.
W takim przypadku:
■ CIT od dochodu spółki wyniesie więc 1 mln zł (5 mln zł x 20 proc.),
■ PIT od dywidendy wyniesie 60 tys. zł, bo podstawą jest 4 mln zł (zysk potrącony o CIT) i pomniejszony o 70 proc. CIT, czyli [(4 mln zł x 19 proc.) – (1 mln zł x 70 proc.)].
W sumie więc obciążenie przy wypłacie zysku za 2022 r. wyniesie 1 060 000 zł, czyli 21,2 proc.
Identycznie byłoby w kolejnych latach, jeżeli zysk byłby również na poziomie 5 mln zł (patrz ramka).
Mateusz Wrzosek zwraca uwagę, że analogiczny jest sposób liczenia podatku przy zastosowaniu zasad ogólnych: w pierwszej kolejności ustalany jest dochód spółki, od którego potrącany jest CIT. Obliczony w ten sposób zysk netto spółki może zostać następnie przeznaczony na dywidendę. Dywidenda jest opodatkowana zryczałtowanym podatkiem wynoszącym 19 proc. Opodatkowanie w spółce ma więc charakter dwuetapowy.
– Takie podejście wydaje się naturalne i uzasadnione ekonomicznie – dywidenda stanowi podział zysku netto spółki, czyli po potrąceniu wszelkich zobowiązań podmiotu, w tym podatkowych – podkreśla Mateusz Wrzosek.
Zdaniem ekspertów takie zasady powinno się też stosować przy estońskim CIT i to zarówno obecnie, jak i po wejściu w życie zmian przewidzianych w Polskim Ładzie.
II sposób kalkulacji
Jest jednak możliwa inna interpretacja przepisów. Jak zauważa Natalia Kamińska-Kubiak, menedżer i doradca podatkowy w Grant Thornton, uchwała o podziale zysku za 2022 r. będzie podejmowana dopiero w 2023 r. i dopiero wówczas spółka zapłaci estoński CIT. Oznacza to, że w sprawozdaniu finansowym podatek należny od spółki pomniejszy wynik finansowy 2023 r., a nie 2022 r. W tej sytuacji CIT uwzględnia się nie w roku bieżącym, ale w kolejnym – tym, w którym podatek został faktycznie zapłacony.
Ekspertka pokazuje to na przykładzie.
Załóżmy, że spółka z o.o. po raz pierwszy stosowała estoński CIT w 2022 r. Uchwała o wypłacie zysku za 2022 r. została podjęta w połowie 2023 r.
W takim przypadku :
■ ryczałt od dochodów spółki wyniesie więc 1 mln zł (5 mln zł x 20 proc.),
■ PIT od dywidendy wyniesie 250 tys. zł, bo podstawą jest 5 mln zł pomniejszone o 70 proc. ryczałtu należnego od spółki, czyli:
5 mln zł x 19 proc. – (1 mln zł x 70 proc.) = 250 tys. zł.
W sumie przy wypłacie zysku za 2022 r. obciążenia wyniosą 1 250 000 zł, czyli 25 proc.
Podatek od zysku wypłaconego za 2022 r. zostanie uwzględniony w 2023 r.
Załóżmy więc, że w 2023 r. spółka też osiągnie zysk w wysokości 5 mln zł. Ale pomniejszamy ten zysk o zapłacony w tym samym roku ryczałt od zysku za 2022 r. Czyli zysk netto wyniesie 4 mln zł.
Od tej kwoty liczymy podatek:
■ ryczałt od dochodów spółki, czyli 800 tys. zł (20 proc. x 4 mln zł zysku netto),
■ PIT od dywidendy wyniesie 200 tys. zł, czyli:
19 proc. x 4 mln – (70 proc. x 800 tys. zł) = 200 tys. zł.
W sumie przy wypłacie zysku za 2023 r. obciążenia wyniosą 1 mln zł. Jest to też 25 proc., porównując do kwoty zysku netto 4 mln zł.
W kolejnych latach, mimo wypracowywanego na tym samym poziomie zysku, łączna kwota PIT od dywidendy i ryczałtu od dochodów spółki będzie inna (patrz ramka).
Potrzebna wykładnia
Oba sposoby kalkulacji prowadzą do odmiennych wyników co do wysokości obciążeń w PIT i w ryczałcie od dochodów spółki. W efekcie rzutują na wysokość kwoty wypłacanej wspólnikom.
Eksperci zgodnie postulują, aby Ministerstwo Finansów wyjaśniło, który sposób liczenia jest prawidłowy. ©℗
Etap legislacyjny
Nowelizacja ustawy o PIT, CIT oraz niektórych innych ustaw, druk senacki nr 506 – czeka na rozpatrzenie przez Senat
