To, że dostawy są stałe i powtarzające się, nie znaczy jeszcze, że mamy do czynienia z usługami ciągłymi. Na pewno nie decyduje o tym wola kontrahentów – orzekł NSA w niedawnych wyrokach.
Obie sprawy dotyczyły różnych stanów faktycznych, ale wnioski z nich płynące są te same. W pierwszej nabywcy płacili za udostępniony im towar dopiero po jego pobraniu z magazynu, w drugiej wpłacali na poczet przyszłych dostaw. W obu NSA uznał, że sprzedający muszą rozliczać VAT odrębnie dla każdej transakcji, a nie pod koniec okresu rozliczeniowego. Ustalenia z kontrahentem nie mogą mieć bowiem wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego – orzekł sąd.
Pobierane z magazynu
Reklama
W pierwszej sprawie chodziło o spółkę handlującą farbami i lakierami drukarskimi. Działała ona w ten sposób, że u każdego klienta wynajmowała magazyn konsygnacyjny, w którym składowała swoje towary. Dzięki temu klient mógł pobrać potrzebny mu produkt w dowolnym momencie. Do czasu pobrania towar pozostawał własnością spółki, a po pobraniu stawał się własnością kontrahenta.
Każde pobranie było dokumentowane, ale spółka nie traktowała go jako odrębnej dostawy. Zamiast tego rozliczała VAT dla wielu transakcji w ustalonych z kontrahentami okresach rozliczeniowych (miesięcznych). Z upływem każdego miesiąca wystawiała więc faktury na podstawie otrzymanych raportów potwierdzających ilość pobranych towarów oraz stan magazynowy.

Reklama
Spółka uważała, że budżet nie traci na tym, że okresy rozliczeniowe są dłuższe. – Co prawda sprzedawca nie wpłacał VAT do budżetu, ale też nabywca towaru go nie odliczał – argumentowała. Tłumaczyła, że dostawy mają charakter powtarzający się, stały, a wolą kontrahentów jest, by rozliczać je jak usługi ciągłe, a więc w ustalonych przez nich okresach rozliczeniowych (zgodnie z art. 19a ust. 3 i 4 ustawy o VAT).
Nie zgodził się na to dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi. Uznał, że nie można mówić o usługach ciągłych, skoro każdą dostawę (pobranie towaru) można wyodrębnić i udokumentować. Spółka powinna więc rozliczać VAT dla każdego pobrania osobno.
Interpretację tę uchylił WSA w Łodzi. Uznał, że o tym, czy usługa jest ciągła, decyduje jej powtarzalność i wola kontrahentów, którzy umówili się na sposób jej rozliczania.
Innego zdania był jednak Naczelny Sąd Administracyjny. Sędzia Maria Dożynkiewicz wyjaśniła, że zapisy umów z kontrahentami nie mogą wpływać na moment powstania obowiązku podatkowego. – Zawarcie umowy, z której wynika zobowiązanie do dokonywania stałych dostaw towarów, nie powoduje, że sprzedaż staje się dostawą ciągłą – powiedziała sędzia Dożynkiewicz (sygn. akt I FSK 425/15).
Tankowanie z zaliczką
Druga sprawa dotyczyła spółki, która zaopatruje w paliwo samoloty na polskich lotniskach. Umówiła się z kontrahentami, że będzie dostarczać im paliwo po stałej cenie, którą ustalała z góry na cały miesiąc. Zapłata wpływa na jej konto w poniedziałki, na poczet dostaw w następnych dniach.
Spółka stwierdziła jednak, że nie jest w stanie przyporządkować otrzymanej zapłaty do konkretnych dostaw. Nie wie bowiem z góry, kiedy będzie musiała dostarczyć paliwo i w jakiej ilości. Wszystko zależy od tego, ile samolotów wyląduje i jakie zgłoszą zapotrzebowanie.
Uważała, że skoro zawarła umowy na dłuższy czas i dostarcza paliwo w sposób ciągły, to ma do niej zastosowanie art. 19a. ust. 4 ustawy o VAT. Może więc rozliczać wszystkie transakcje pod koniec miesiąca, gdy będzie już znała wszystkie szczegóły zamówień, a nie w dniu otrzymania zapłaty.
Dyrektor izby skarbowej stwierdził jednak, że spółka nie świadczy usług o charakterze ciągłym, a wpłaty od kontrahentów są zwykłymi zaliczkami, o których mowa w art. 19a ust. 8 ustawy. Obowiązek podatkowy powstaje zatem z chwilą ich otrzymania.
Organ uznał również, że spółka jest w stanie powiązać wpłaty z konkretnymi transakcjami. Paliwo jest bowiem tylko jednego rodzaju, jego cena jest ustalona z góry na cały miesiąc, jest też znany mechanizm rozliczeń z kontrahentami, bo spółka wie, kiedy dostanie od nich pieniądze i zna miejsce dostawy.
W skardze do sądu spółka podnosiła, że obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania płatności przed dostawą tylko wtedy, gdy zapłata następuje za świadczenie, które jest jednoznacznie określone i konkretne. W jej przypadku tak nie było – twierdziła.
Przegrała jednak w sądach obu instancji. Co prawda nie negowały one, że na działalność i wolumen sprzedaży spółki ma wpływ wiele różnych zmiennych. Uznały jednak, że nie pozbawia jej to możliwości przyporządkowania wpłat do konkretnych dostaw.
Skoro spółka dostarcza paliwo tylko jednego rodzaju, w określonym okresie i po ustalonej cenie, to związek pomiędzy zapłatą a dostawą jest wystarczająco konkretny, by uznać iż obowiązek podatkowy powstaje już w momencie zapłaty – orzekł NSA. Dodał, że nie wystarczy zobowiązanie się w umowie do stałych dostaw towarów, by uznać, iż sprzedaż ma charakter ciągły (sygn. akt I FSK 582/14).
Analogiczny pogląd wyraził też NSA w wyroku z 2 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1244/12).
ORZECZNICTWO
Wyroki NSA: z 28 października 2016 r. (sygn. akt I FSK 425/15) i z 3 listopada 2008 r. (sygn. akt I FSK 582/14).