Ceny transferowe

Model rozliczania opłat licencyjnych za znak towarowy

Problem: Czy w przypadku opłaty licencyjnej za korzystanie ze znaku towarowego konieczne jest, aby wyłącznie jeden podmiot (np. właściciel znaku) pobierał wynagrodzenie z tytułu licencji? Czy też możliwe jest zastosowanie modelu, w którym kilka podmiotów w grupie kapitałowej – przyczyniających się do budowania, utrzymywania lub zwiększania wartości znaku towarowego – również uczestniczy w podziale opłat licencyjnych?

Odpowiedź: Nie ma obowiązku, aby tylko jeden podmiot pobierał opłatę licencyjną za znak towarowy, jeśli model podziału tych opłat jest uzasadniony ekonomicznie i odpowiednio udokumentowany. W praktyce możliwy jest model współwłasności lub współtworzenia wartości niematerialnych, w którym więcej niż jeden podmiot w grupie przyczynia się do rozwoju, promocji lub utrzymania wartości znaku towarowego – np. poprzez działania marketingowe, inwestycje w rozpoznawalność marki lub ponoszenie ryzyka związanego z jej eksploatacją.

W takim przypadku zasadne może być przyjęcie modelu dzielonej opłaty licencyjnej, w którym opłaty od użytkowników znaku (np. spółek operacyjnych) są rozdzielane pomiędzy podmioty przyczyniające się do wzrostu jego wartości, proporcjonalnie do ich wkładu. Taki model powinien być jednak poparty analizą funkcjonalną (ang. FAR – functions, assets, risks), dokumentacją cen transferowych oraz – w razie potrzeby – analizą porównawczą lub wyceną wartości wkładów.

Symetryczność raportowania restrukturyzacji

Problem: Czy restrukturyzacja w rozumieniu przepisów o cenach transferowych musi być rozpoznawana i raportowana symetrycznie przez obydwa zaangażowane podmioty powiązane, czy też mogą wystąpić sytuacje, w których obowiązek jej wykazania oraz potencjalnego rozliczenia wynagrodzenia z tytułu restrukturyzacji spoczywa wyłącznie na jednym z tych podmiotów (np. przekazującym funkcje, aktywa lub ryzyka)?

Odpowiedź: W rozumieniu cen transferowych restrukturyzacja działalności ma miejsce wtedy, gdy reorganizacja obejmuje istotną zmianę relacji handlowych lub finansowych pomiędzy podmiotami powiązanymi (np. zakończenie umowy, zmiana warunków współpracy), która jednocześnie wiąże się z przeniesieniem funkcji, aktywów lub ryzyk, a zmiana ta jest materialna – co oznacza, że prowadzi do zmiany przewidywanego średniorocznego wyniku operacyjnego (EBIT) podatnika o co najmniej 20 proc. w trzyletnim horyzoncie czasowym.

W praktyce oznacza to, że:

  • spełnienie definicji restrukturyzacji należy oceniać osobno dla każdego z podmiotów powiązanych, ponieważ warunek materialności dotyczy konkretnego podatnika (np. podmiotu polskiego),
  • może wystąpić sytuacja, w której tylko jeden z podmiotów spełnia przesłanki restrukturyzacji – np. po jego stronie następuje istotna zmiana w wyniku EBIT – a u drugiego podmiotu takie skutki nie występują, co oznacza brak obowiązku raportowania po jego stronie.

Nie ma więc obowiązku, aby restrukturyzacja była wykazywana symetrycznie przez oba podmioty. Kluczowa jest indywidualna ocena skutków ekonomicznych danego zdarzenia w kontekście definicji restrukturyzacji. Jeżeli tylko po jednej stronie występuje materialne przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk i spełniony jest próg 20 proc. w EBIT, to obowiązek dokumentacyjny ciąży tylko na tym jednym podmiocie.

Uwaga! Brak obowiązków raportowych nie oznacza, że organy podatkowe nie będą weryfikować takiej restrukturyzacji. Organy są zainteresowane tym zagadnieniem nawet w przypadku transakcji, które nie przekraczają progów materialności lub nie powodują zmiany EBIT o 20 proc. Dlatego warto zadbać o odpowiednie uzasadnienie i dokumentację także tych działań, które formalnie nie kwalifikują się do raportowania.

Outsourcing funkcji a kwalifikacja jako restrukturyzacja

Problem: W ramach reorganizacji naszej grupy kapitałowej podjęto decyzję o przekazaniu obsługi klienta do podmiotu powiązanego B. W związku z tym część pracowników dotychczas zatrudnionych u nas zostaje przeniesiona do podmiotu B. Celem tej zmiany jest optymalizacja kosztów oraz zwiększenie efektywności operacyjnej w obszarze obsługi klienta. Czy taki proces należy uznać za restrukturyzację?

Odpowiedź: Odpowiedź na to pytanie zależy od kilku kluczowych kwestii, które trzeba dokładnie przeanalizować. Przede wszystkim należy zastanowić się, czy przenoszeni pracownicy stanowią istotne aktywo z perspektywy spółki A i stanowią wartość dodaną dla spółki B.

Aby prawidłowo ocenić, czy mamy do czynienia z restrukturyzacją, należy zadać sobie następujące pytania:

  • czy pracownicy stanowią istotne aktywo z perspektywy spółki A?
  • czy są zastępowalni?
  • czy ich kompetencje są unikatowe i dostęp do nich na rynku pracy jest utrudniony?
  • czy przenoszeni pracownicy pełnili funkcje strategiczne, zarządcze czy techniczne?
  • czy pozyskanie pracowników od spółki A wiąże się z potencjałem zysku dla spółki B?

Dopiero analiza tych kwestii pozwoli ocenić, czy outsourcing funkcji obsługi klienta wraz z przeniesieniem pracowników stanowi restrukturyzację, czyli istotną zmianę organizacyjną i operacyjną, czy jest jedynie standardową reorganizacją.

Zagadnienie to znajduje również odzwierciedlenie w wytycznych OECD. Zgodnie z ich pkt 1.175 jeżeli w wyniku przeniesienia lub oddelegowania pracowników dochodzi do przekazania cennego know-how lub innych wartości niematerialnych, sytuacja taka powinna być oceniana na gruncie rozdziału VI wytycznych, a korzystanie z takich aktywów może wymagać odpowiedniego wynagrodzenia. Jednocześnie pkt 1.174 wskazuje, że w wielu przypadkach przeniesienie pojedynczych pracowników nie rodzi obowiązku wypłaty wynagrodzenia – szczególnie w sytuacji, gdy mamy do czynienia z oddelegowaniem, a więc formalnym pozostaniem pracowników na liście płac podmiotu delegującego przy jednoczesnym świadczeniu pracy na rzecz innego podmiotu z grupy. W takich przypadkach wynagrodzenie rynkowe za usługi pracowników często będzie jedyną wymaganą płatnością.

Także w katalogu przykładów potencjalnych reorganizacji biznesowych, przygotowanym przez Forum Cen Transferowych na potrzeby interpretacji rozporządzenia w sprawie cen transferowych, wskazano przypadki przeniesienia pracowników lub zespołów między podmiotami – również w formie rozwiązania i zawarcia nowych umów o pracę – jako mogące stanowić restrukturyzację, o ile spełniają kryteria wskazane w rozdziale 4 rozporządzenia w sprawie cen transferowych.

W świetle powyższego, przypadki outsourcingu funkcji z równoczesnym przeniesieniem pracowników należy każdorazowo analizować indywidualnie. Dopiero w wyniku takiej analizy można ocenić, czy dochodzi do transferu istotnych elementów działalności mających wpływ na podział wartości w grupie – a więc, czy transakcja spełnia przesłanki restrukturyzacji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych i czy należne jest dodatkowe wynagrodzenie z tego tytułu.

Podstawa prawna

rozdz. 1a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278; ost.zm. Dz.U. z 2025 r. poz. 1074)

rozporządzenie ministra finansów z 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1129)

Wyceny

Aktywa niematerialne we wczesnej fazie rozwoju

Problem: Pracuję w firmie farmaceutycznej, która opracowała nowy lek, obecnie w fazie badań klinicznych. W jaki sposób możemy wycenić to aktywo niematerialne na potrzeby rozmów z inwestorami, skoro nie generuje jeszcze żadnych przychodów i nie mamy pewności co do uzyskania rejestracji?

Odpowiedź: Wycena aktywów niematerialnych we wczesnej fazie rozwoju – takich jak leki przed rejestracją – jest dużym wyzwaniem, ale też kluczowym elementem w kontekście rozmów z inwestorami czy partnerami strategicznymi. Najczęściej w takich przypadkach stosuje się metodę zdyskontowanych przepływów pieniężnych z uwzględnieniem alternatywnych scenariuszy np. optymistycznego, bazowego i pesymistycznego – co pozwala lepiej zobrazować rozpiętość możliwych wyników.

Polega ona na prognozowaniu potencjalnych przepływów pieniężnych generowanych przez produkt (np. przychodów z jego sprzedaży lub licencji) przy jednoczesnym uwzględnieniu prawdopodobieństwa sukcesu na każdym etapie dalszego rozwoju (rejestracja, wejście na rynek). Szacunki te bazują na danych branżowych i statystycznych dotyczących wskaźników sukcesu w poszczególnych fazach klinicznych.

Warto również uwzględnić koszty niezbędne do dalszego rozwoju, potencjalne modele współpracy z partnerami, a także aspekty regulacyjne, które mogą wpływać na czas i prawdopodobieństwo komercjalizacji. Tak sporządzona wycena ma oczywiście charakter szacunkowy, ale może być cenna dla inwestorów, gdyż pokazuje zarówno potencjał, jak i ryzyko projektu.

Oprogramowanie

Problem: Nasza firma IT rozwija wewnętrznie platformę opartą na sztucznej inteligencji (AI), która znacząco zwiększa efektywność pracy zespołów klientów. Nie planujemy jej sprzedawać jako samodzielnego produktu, lecz korzystamy z niej w ramach świadczonych usług. Czy taki system możemy wycenić jako aktywo niematerialne? I jeśli tak, to w jaki sposób?

Odpowiedź: Tak, można w tej sytuacji rozważyć wycenę tego systemu jako aktywa niematerialnego – w szczególności, jeśli został on wytworzony wewnętrznie. Warto zwrócić uwagę, czy:

  • istnieje techniczna możliwość ukończenia i wykorzystania systemu,
  • platforma przynosi lub będzie przynosić mierzalne korzyści ekonomiczne (np. zwiększenie marż, skrócenie czasu realizacji usług),
  • koszty związane z jej wytworzeniem są możliwe do wiarygodnego oszacowania.

W przypadku wyceny warto rozważyć metodę oszczędności kosztowych (ang. relief from cost method), która zakłada oszacowanie, ile firma musiałaby zapłacić, aby nabyć podobne rozwiązanie na rynku, lub ile zaoszczędziłaby dzięki jego wewnętrznemu wytworzeniu.

Trzeba jednak pamiętać, że jeśli platforma nie jest przedmiotem sprzedaży, a jej wartość nie jest łatwo rozpoznawalna na rynku, kluczowe będą dokumentacja i uzasadnienie przyjętych założeń w modelu wyceny.

Znak towarowy

Problem: Jesteśmy średniej wielkości firmą rodzinną z branży spożywczej. Nasza marka lokalna ma 30-letnią historię i bardzo silną pozycję w regionie. Jak wycenić jej wartość, skoro formalnie nie została nigdzie zarejestrowana jako znak towarowy?

Odpowiedź: Brak formalnej rejestracji znaku towarowego nie wyklucza możliwości wyceny marki – choć oczywiście ogranicza jej ochronę prawną i może wpłynąć na jej postrzeganą wartość. Kluczowe jest generowanie przez nią rozpoznawalności oraz korzyści ekonomicznych.

W tym przypadku można zastosować metodę nadwyżki zysków wielookresowych zysku (ang. multi-period excess earnings method). Polega ona na oszacowaniu, ile zysków generowanych przez firmę można przypisać sile marki – np. poprzez porównanie z firmami bez silnej marki lokalnej lub analizę premii cenowej, jaką produkty osiągają dzięki jej rozpoznawalności.

Innym podejściem może być metoda zwolnienia z opłat licencyjnych (ang. relief from royalty method), zakładająca, że firma musiałaby zapłacić licencyjną opłatę, aby korzystać z marki, gdyby jej nie posiadała. Na tej podstawie szacuje się hipotetyczne przepływy pieniężne z tytułu unikniętych opłat i dyskontuje je do wartości bieżącej.

MDR

Umowa licencyjna dotycząca know-how produkcyjnego

Problem: Zawieramy umowę, na podstawie której udzielamy spółce z grupy licencji na nasze know-how dotyczące technologii produkcji. Zewnętrzny doradca sporządził dla nas wycenę rynkowego poziomu opłat licencyjnych, które będziemy pobierać. Czy w tej sytuacji musimy zgłosić schemat podatkowy?

Odpowiedź: W praktyce liczy się nie tyle samo istnienie wyceny, ile dostępność twardych danych porównawczych oraz pewność założeń biznesowych, które posłużyły do jej przygotowania. Regulacje MDR mówią o „trudnych do wyceny wartościach niematerialnych”, gdy:

  • brakuje wiarygodnych transakcji porównywalnych – czyli nie da się wskazać podobnych umów licencyjnych dotyczących podobnych praw i zawartych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi ze sobą,
  • prognozy przyszłych korzyści lub kluczowe założenia wyceny są obarczone dużą niepewnością – np. sukces rynkowy produktu zależy od dopiero planowanych innowacji, a nie od stabilnej sprzedaży.

Jeżeli zatem oba powyższe kryteria są spełnione – co przy unikalnej technologii może być częste – taka umowa licencyjna jest schematem podatkowym i wymaga zgłoszenia.

Dywidenda w euro

Problem: Nasza spółka wypłaca zagranicznemu wspólnikowi dywidendę, której wielkość została określona w euro. Jak sprawdzić, czy przekroczyliśmy limit 25 mln zł dla dochodu zagranicznego podmiotu lub 5 mln zł dla potencjalnego podatku u źródła, i ustalić, czy musimy zgłosić schemat podatkowy?

Odpowiedź: Zgodnie z przepisami ordynacji podatkowej schematem podatkowym jest taka transakcja, na podstawie której podmiot zagraniczny uzyskuje w skali roku podatkowego dochód do opodatkowania przekraczający kwotę 25 mln zł. Schematem jest również transakcja, w związku z którą polski płatnik zobowiązany byłby do pobrania od wypłaty dokonywanej na rzecz odbiorcy (zarówno krajowego, jak i zagranicznego) podatku u źródła w kwocie przekraczającej 5 mln zł, gdyby nie zastosował do niej zwolnienia wynikającego z ustawy lub umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przepisy dotyczące MDR określają, w jaki sposób przeliczać wartości, które w ustawie są wskazane w euro, na złote – np. wartości stanowiące podstawę do określania, czy mamy do czynienia z kwalifikowanym korzystającym. Nie ma natomiast w nich reguły, jak postępować w sytuacjach, gdy musimy przyrównać kwoty wynikające z transakcji dokonanych przez nas w walucie obcej do kwot wskazanych w ordynacji podatkowej w złotych. W tej sytuacji uważamy, że możemy i powinniśmy zastosować w drodze pewnej analogii regułę właściwą dla przeliczania na złote kosztów poniesionych w walutach obcych, czyli kurs średni NBP dla danej waluty z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania danej płatności. Zatem w omawianym w pytaniu przypadku musimy przeliczyć dywidendę określoną w euro na złote według kursu NBP z dnia poprzedzającego wypłatę. Jeśli w trakcie roku dokonywaliśmy wielu wypłat z tytułu dywidendy na rzecz tego samego wspólnika, każdą wypłatę powinniśmy przeliczyć osobno według kursu z dnia ją poprzedzającego.

Termin na zgłoszenie schematu

Problem: Grupa przygotowuje nas do transakcji polegającej na przeniesieniu z naszej polskiej spółki na podmiot we Francji całości funkcji z zakresu marketingu i sprzedaży, które dotąd były wykonywane przez nas lokalnie. Najpierw doradca wynajęty przez grupę przygotował koncepcję takiego przeniesienia, potem zostały opracowane także opinie prawne i podatkowe, a teraz prowadzimy wewnętrzne uzgodnienia co do tego, jak cały proces wdrożyć, jak przygotować się do zwolnień części pracowników lub ich przeniesienia do innych lokalizacji. Za radą doradców podatkowych grupy złożyliśmy też wnioski o wydanie interpretacji podatkowych dotyczących skutków całej transakcji. Czekamy teraz na te interpretacje, a w międzyczasie trwają wewnętrzne przygotowania i konsultacje. Kiedy powinniśmy zgłosić schemat podatkowy?

Odpowiedź: Zgłoszenia schematu powinniśmy dokonać w ciągu 30 dni od najwcześniejszego z następujących momentów:

  • udostępnienia lub uzgodnienia schematu – będzie to więc np. opinia doradcy, która określa wszystkie istotne elementy danej transakcji, projekt umowy, akceptacja warunków transakcji,
  • przygotowania do wdrożenia – będzie to np. wycena aktywów, przygotowanie roboczego harmonogramu transakcji, złożenie wniosku o interpretację podatkową,
  • pierwszej czynności wdrożeniowej – czyli np. zawarcie umowy sprzedaży czy podjęcie uchwały przez wspólników wyrażającej zgodę na transakcję.

Każda transakcja wymaga więc dokładnej analizy pod kątem ustalenia tego pierwszego zdarzenia, które powinno uruchamiać bieg terminu na dokonanie zgłoszenia. W sytuacji opisanej w pytaniu przyjęlibyśmy, że zdarzeniem, od którego liczymy 30-dniowy termin na zgłoszenie schematu, był moment otrzymania opinii podatkowych i prawnych dotyczących planowanej transakcji. Zakładamy bowiem – na podstawie podanych informacji – że opinia opisująca koncepcję przeniesienia funkcji była opinią doradcy biznesowego, a więc nie dotyczyła jeszcze struktury podatkowej takiej operacji.

Jeśli więc od wskazanego przez nas momentu upłynęło już 30 dni, to należy jak najszybciej dokonać zgłoszenia wraz z czynnym żalem.

TPR-C vs zgłoszenie MDR

Problem: Do transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa doradcy podatkowi przygotowali local file, benchmark i złożyliśmy TPR-C. Czy musimy też złożyć MDR, skoro napiszemy w nim to, co jest już w dokumentacji cen transferowych?

Odpowiedź: Jeśli sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzi do przeniesienia funkcji biznesowych – zapewne tak jest – a EBIT sprzedającego po transakcji, w okresie kolejnych trzech lat, spadnie o co najmniej 50 proc. w stosunku do sytuacji, gdyby sprzedaży nie było, to trzeba dokonać zgłoszenia schematu.

Celem dokumentacji cen transferowych jest pokazanie, że cena lub warunki transakcji są rynkowe. MDR ma inną funkcję – daje fiskusowi wczesny sygnał o restrukturyzacjach czy transferach, które mogą prowadzić do obniżenia dochodu podatkowego. Dlatego MDR składamy niezależnie od tego, że wykonaliśmy wszystkie obowiązki z zakresu cen transferowych i – co ważne – składamy zwykle dużo wcześniej niż TPR-C. Pamiętajmy też, żeby informacje zawarte w MDR-1 i w local file oraz TPR-C były ze sobą spójne.

Przeniesienie działalności ze spółki do oddziału spółki zagranicznej

Problem: Nasz właściciel zdecydował, że cała działalność prowadzona dotychczas w polskiej spółce, której był 100-proc. wspólnikiem, ma być przeniesiona do oddziału zagranicznej spółki matki, który zostanie zarejestrowany w Polsce. Najprawdopodobniej zostanie to dokonane poprzez sprzedaż przedsiębiorstwa polskiej spółki, która potem zostanie zlikwidowana. Czy musimy zgłosić schemat?

Odpowiedź: Niewątpliwie dochodzi tutaj do przeniesienia funkcji, ryzyk i aktywów pomiędzy podmiotami powiązanymi. Na pewno też w roku następującym po roku dokonania transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa prognozowany EBIT polskiej spółki córki spadnie praktycznie do zera – skoro nie będzie ona już prowadzić działalności operacyjnej – czyli spadnie o więcej niż określone w ordynacji podatkowej 50 proc. Pewną wątpliwość budzi kwestia okresu, w jakim – zgodnie z przepisami – powinniśmy badać spadek poziomu EBIT. Ordynacja podatkowa mówi, że spadek prognozowanego wyniku powinien mieć miejsce w trzyletnim okresie po transakcji. Co zatem, jeśli z góry wiadomo, że spółka sprzedająca zostanie zlikwidowana przed upływem tego okresu? Literalnie rzecz biorąc, spółka ta nie będzie miała żadnego dochodu, bo nie będzie istnieć i trudno mówić też o tym, że prognozujemy jej jakikolwiek dochód na okres po jej planowanej likwidacji, bo nikt takiej prognozy nie opracowuje. Z jednej strony raportowanie MDR służy do tego, aby w sytuacji transferu działalności informować fiskusa o znaczącym, co najmniej 50-proc. spadku wyniku, więc można by powiedzieć, że tym bardziej powinniśmy dokonać zgłoszenia transakcji, w wyniku której ten dochód spadnie do zera. Z drugiej jednak strony ten dochód nie zniknie z polskiej jurysdykcji podatkowej, bo zacznie być generowany w oddziale i będzie podlegać w Polsce opodatkowaniu – działalność oddziału w opisanej sytuacji zapewne doprowadzi do powstania w Polsce tzw. zakładu podatkowego spółki matki. Jak widać, można znaleźć argumenty zarówno za obowiązkiem zgłoszenia, jak i przeciw niemu. Biorąc pod uwagę potencjalnie surową odpowiedzialność za brak zgłoszenia, gdyby fiskus uznał, że było ono jednak wymagane, z ostrożności lepiej dokonać w takiej sytuacji tego zgłoszenia.

Podstawa prawna

dział III rozdz. 11a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111; ost.zm. Dz.U. z 2025 r. poz. 1235)