Podwyższenie limitu środków trwałych – czy trzeba korygować dane porównawcze

Uzasadnienie: Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości środki trwałe to rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok. Zgodnie z tym przepisem do środków trwałych zalicza się przede wszystkim:

a) nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,

c) ulepszenia w obcych środkach trwałych,

d) inwentarz żywy.

Ponadto środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy. Jeżeli umowa spełnia co najmniej jeden z warunków wskazanych w art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości, przedmiot ten należy zaliczyć do aktywów trwałych korzystającego.

Składniki majątku, które spełniają warunki do zakwalifikowania ich do środków trwałych, a których wartość początkowa jest nieistotna, jednostka może:

• zaliczyć do środków trwałych i amortyzować na zasadach ogólnych,
• dokonać od nich jednorazowego odpisu amortyzacyjnego,
• nie zaliczać ich do środków trwałych i odnieść ich wartość bezpośrednio w koszty.

Sposób postępowania z takimi składnikami majątku powinien wynikać z przyjętych zasad (polityki) rachunkowości.

Przy kwalifikowaniu danego składnika majątku trwałego należy uwzględnić zasadę istotności. Oznacza to, że przy tworzeniu zasad (polityki) rachunkowości jednostka ma obowiązek wyodrębniać wszystkie zdarzenia, które istotnie wpływają na ocenę jej sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego. Tym samym jednostki samodzielnie ustalają graniczną wartość początkową dla tzw. niskocennych środków trwałych. Przy określaniu tej wartości można korzystać ze wskazówek zawartych w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe”. KSR 11 wskazuje, że przy ustalaniu wysokości granicznej kwoty należy wziąć pod uwagę:

a) przypuszczalną łączną wartość początkową składników, wobec których mają być stosowane uproszczenia – w porównaniu z roczną sumą kosztów, przychodów lub aktywów (w tym aktywów trwałych),

b) warunek, że zastosowanie uproszczeń nie spowoduje istotnego zniekształcenia obrazu sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego jednostki,

c) potrzebę ochrony mienia jednostki,

d) przepisy podatkowe – pod warunkiem że ich stosowanie nie naruszy zasady istotności (w tym kontekście można przyjąć jako dolną granicę wartość 10 000 zł wskazaną w przepisach o podatku dochodowym).

W przypadku składników majątku o nieistotnej wartości początkowej, które spełniają definicję środka trwałego, możliwe jest stosowanie uproszczeń. Jak wskazuje KSR 11, mogą one polegać na tym, że taki składnik:

a) zostaje ujęty w środkach trwałych i: objęty zostaje zbiorczym obiektem inwentarzowym; stanowi pojedynczy obiekt inwentarzowy, którego wartość początkowa jest jednorazowo odpisywana w ciężar kosztów amortyzacji – pod datą przyjęcia do użytkowania;

b) nie zostaje ujęty w środkach trwałych, a jego wartość początkowa jest jednorazowo odpisywana: w ciężar kosztów materiałów – pod datą oddania do użytkowania, przy czym przedmiot ten zostaje objęty ewidencją pozabilansową w ujęciu ilościowym lub ilościowo-wartościowym; w ciężar kosztów materiałów – pod datą oddania do użytkowania, bez dodatkowej ewidencji.

Stosowane uproszczenia dotyczące niskocennych rzeczowych składników majątku trwałego muszą być szczegółowo opisane w dokumentacji zasad (polityki) rachunkowości.

Składniki te – jeśli zostały uznane za środki trwałe – ujmuje się w ewidencji bilansowej pod datą ich przyjęcia do użytkowania. Odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej mogą być dokonywane na zasadach ogólnych, a więc w sposób planowy i systematyczny – poprzez rozłożenie wartości początkowej na ustalony okres użytkowania. Jednocześnie – zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy o rachunkowości – istnieje możliwość zastosowania uproszczenia w postaci jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, tj. ujęcia całej wartości początkowej w kosztach okresu, w którym środek trwały został przyjęty do używania.

Dodatkowym uproszczeniem w amortyzacji niskocennych środków trwałych jest ich grupowanie według rodzaju lub przeznaczenia oraz ustalanie zbiorczych odpisów amortyzacyjnych dla danej grupy. Taka amortyzacja jest dokonywana na zasadach ogólnych wskazanych w art. 32 ust. 1 u.r.

Zbiorczy obiekt inwentarzowy mogą tworzyć: obiekty zespolone funkcjonalnie (czyli różne środki trwałe, które łącznie spełniają swoją funkcję); obiekty zespolone rodzajowo (czyli środki trwałe identyczne lub podobne co do rodzaju).

Uwaga! Ustawa o rachunkowości nie określa konkretnej kwoty, od której zaczyna się niska wartość jednostkowa środka trwałego. Graniczną kwotę każda jednostka musi określić samodzielnie i wskazać ją w dokumentacji polityki rachunkowości. Jeżeli zastosowanie wartości 10 000 zł nie zniekształci istotnie obrazu sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki – nie ma przeszkód, by taką kwotę przyjąć.

Ustalanie dolnej wartości początkowej środków trwałych mieści się w kategorii szacunków rachunkowych. Oznacza to, że – zgodnie z KSR nr 7 „Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym – ujęcie i prezentacja” – zmiana tej wartości nie jest traktowana jako zmiana polityki rachunkowości.

Powoduje to, iż skutki zmiany wartości szacunkowych, w tym spowodowane ich weryfikacją, jednostka uwzględnia, stosując podejście prospektywne i odnosi odpowiednio do ciężaru lub dobro wyniku finansowego, lub kapitału (funduszu) własnego, jeżeli przepisy o rachunkowości tak stanowią:

a) roku obrotowego, w którym nastąpiła zmiana, jeżeli zmiana dotyczy tylko tego roku,

b) roku obrotowego, w którym nastąpiła zmiana i lat przyszłych, jeżeli zmiana dotyczy wszystkich tych okresów.

Co ważne, zgodnie z pkt 4.4 KSR nr 7, zmiana wartości szacunkowych nie wymaga przekształcenia danych porównawczych.

Jednocześnie KSR nr 7 wskazuje, że jednostka powinna w dodatkowych informacjach i objaśnieniach zamieścić:

a) wyjaśnienie rodzaju, przyczyny i kwoty zmiany wartości szacunkowych – jeżeli wpływa ona na wynik bieżącego okresu i/lub będzie miała wpływ w przyszłości,

b) informację o braku możliwości ujawnienia liczbowych skutków zmian – jeżeli oszacowanie tych skutków nie jest praktycznie możliwe.

W przypadku trudności w jednoznacznym określeniu, czy dana zmiana dotyczy polityki rachunkowości czy wartości szacunkowych, KSR nr 7 zaleca, aby przyjąć, że chodzi o zmianę wartości szacunkowych.

W praktyce: podniesienie limitu do 10 000 zł można ująć już od początku nowego roku obrotowego – nie trzeba korygować danych za rok poprzedni. Wystarczy uaktualnić zasady (politykę) rachunkowości i odpowiednio opisać zmianę w informacji dodatkowej. ©℗