Sprawa dotyczyła wniosku spółki o wznowienie postępowania zakończonego decyzją naczelnika urzędu celno-skarbowego w sprawie podatku VAT. Spółka powołała się na art. 240 par. 1 pkt 11 ordynacji podatkowej. Przepis ten pozwala na wznowienie postępowania w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jeśli wyrok ten ma wpływ na treść wydanej decyzji. Jako podstawę spółka podała wyrok TSUE z 16 października 2019 r. w sprawie C-189/18.

Unijny trybunał orzekł wówczas, że przy weryfikowaniu prawa do odliczenia VAT organ podatkowy jest co do zasady związany ustaleniami faktycznymi i ocenami prawnymi, których dokonał już w ramach postępowań wszczętych przeciwko kontrahentom podatnika, a które leżały u podstaw wydania ostatecznych decyzji stwierdzających oszustwa w VAT przez nich popełnione. TSUE zastrzegł jednak, że:

  • nie zwalnia to organu z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tym z tymi pochodzącymi z powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których organ zamierza wydać decyzję wobec podatnika,
  • podatnik ma prawo, w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania, skutecznie zakwestionować te ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne,
  • podatnik może w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w ramach powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, jeżeli w oparciu o te dowody organ zamierza wydać wobec niego decyzję lub jeżeli te dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu.

Spółka twierdziła, że wyrok TSUE miał wpływ na treść wydanej wobec niej decyzji, ponieważ organ podatkowy odmówił jej pełnego dostępu do dokumentów z innych, powiązanych postępowań.

Wyrok TSUE dotyczył węgierskiej procedury

Organ I instancji postanowieniem z lutego 2020 r. przychylił się do wniosku o wznowienie, ale już decyzją z marca 2020 r. odmówił uchylenia wcześniejszej decyzji. Spółka zaskarżyła tę decyzję, ale dyrektor Izby Administracji Skarbowej (IAS) utrzymał ją w mocy. Uznał, że wyrok TSUE dotyczył specyfiki węgierskiej procedury podatkowej i nie stanowił wykładni prawa unijnego w zakresie mającym wpływ na polskie przepisy.

Co istotne, orzeczenie TSUE zapadło w odmiennym niż w odniesieniu do spółki stanie faktycznym. Trybunał ocenił praktykę węgierskiego organu podatkowego, który zapoznał podatnika w sposób pośredni tylko z częścią dowodów zgromadzonych w sprawie jego kontrahenta, a do tego przedstawił je wyłącznie w formie streszczenia. Taką praktykę organów podatkowych TSUE ocenił jako naruszającą m.in. zasadę poszanowania prawa do obrony.

Dyrektor IAS wskazał, że w polskim systemie prawnym decyzje podatkowe są tylko jednym z wielu dowodów i mogą być podważane, w przeciwieństwie do systemu węgierskiego. W jego ocenie organ I instancji właściwie ocenił zebrane dowody, nie opierając się wyłącznie na ustaleniach z innych spraw.

Wznowienie to nadzwyczajna instytucja

Spółka przegrała w sądach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 642/21) uznał, że wyrok TSUE w sprawie C-189/18, choć był podstawą do wznowienia postępowania, nie miał wpływu na treść ostatecznej decyzji wydanej wobec spółki w stopniu uzasadniającym jej zmianę.

W uzasadnieniu orzeczenia WSA stwierdził, że „po wyroku TSUE spółka wpadła na pomysł, aby pod pozorem pozbawienia jej słusznych praw procesowych, doprowadzić do reasumpcji wcześniej przeprowadzonego, kompletnego postępowania dowodowego. Jednak to, że strona nie była zainteresowana w negowaniu ustaleń faktycznych w ramach postępowania sądowoadministracyjnego [...] nie oznacza, że niesłusznie odmówiono jej prawa dostępu do akt administracyjnych spraw powiązanych”.

WSA podkreślił, że instytucja wznowienia postępowania – jako wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznych – może być stosowana tylko w ściśle określonych sytuacjach. Wznowione postępowanie nie może służyć jako substytut niewykorzystanego środka odwoławczego od decyzji. Przesłanka wznowienia z art. 240 par. 1 pkt 11 ordynacji podatkowej, na którą powołała się spółka, dotyczy sytuacji, gdy wyrok TSUE wymuszałby wydanie odmiennej decyzji. W tej sytuacji tak jednak nie było – orzekł sąd I instancji.

Podkreślił, że czynny udział podatnika w postępowaniu nie oznacza automatycznego dostępu do informacji o innym podatniku. W sytuacji gdy organ podatkowy prowadzi postępowanie dotyczące kilku stron, powinien udostępniać materiały tylko w zakresie dotyczącym wspólnych ustaleń faktycznych.

Choć – jak zauważył warszawski WSA – orzeczenie to może mieć wpływ także na sprawy podatników z innych krajów niż Węgry, to jednak w tej sprawie nie wykazano, aby organy podatkowe naruszyły prawo podatnika do obrony w sposób, który uzasadniałby uchylenie decyzji. Trybunał nie nakłada bowiem obowiązku przenoszenia wszystkich dowodów z postępowań powiązanych do głównego postępowania, a jedynie przyznaje podatnikowi prawo do żądania dostępu do takich dowodów.

Wyrok TSUE nie uzasadniał zmiany decyzji

NSA również uznał, że wznowienie postępowania w tej sprawie nie mogło prowadzić do zmiany ostatecznej decyzji podatkowej, ponieważ wyrok TSUE nie miał w tym przypadku decydującego wpływu na jej treść.

Sędzia Janusz Zubrzycki podkreślił, że sąd I instancji w sposób w pełni prawidłowy stwierdził, że w sprawie nie zachodziła przesłanka wznowieniowa, o której mowa w art. 240 par. 1 pkt 11 ordynacji podatkowej.

Wyrok NSA z 3 lipca 2024 r., sygn. akt I FSK 761/22