Jeśliby przyjąć interpretację organów, to instytucja umorzenia zaległości podatkowych stałaby się martwa, bo zawsze cierpi na tym budżet wierzyciela, w tym wypadku Skarbu Państwa.
Zuzanna Rudzińska-Bluszcz, główny koordynator ds. strategicznych postępowań sądowych w Biurze RPO / Dziennik Gazeta Prawna
Reklama
Sprawa dotyczyła pana Henryka; jego zaległości w PIT za 2009 r. wraz z odsetkami wynosiły prawie 40 tys. zł. Pan Henryk przy rejestrowaniu działalności gospodarczej nie złożył oddzielnego oświadczenia o wyborze uproszczonej formy opodatkowania, w związku z czym nie nabył prawa do rozliczania podatku w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. O tym jednak pan Henryk nie wiedział, gdy wypełniał formularz EDG-1 i rozpoczynał prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej. Z informacji na formularzu i publicznie ogłoszonych założeń „polityki jednego okienka” wynikało, że dane zawarte w wypełnionym wniosku zostaną przesłane do ZUS i naczelnika urzędu skarbowego.

Reklama
Rzeczywiście, jak chwaliło się w 2009 r. Ministerstwo Gospodarki, założenie firmy nigdy wcześniej nie było tak proste – wystarczyło wypełnić dwustronicowy formularz i złożyć go w jednym urzędzie, zamiast w czterech. Pan Henryk nie przypuszczał więc, że popełnił błąd.
Zaległość wyszła na jaw, gdy naczelnik urzędu skarbowego stwierdził brak złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu i określił wysokość zobowiązania podatkowego na ponad 30 tys. zł.
Pan Henryk najpierw walczył sam. Po bezskutecznym odwołaniu do dyrektora izby skarbowej złożył skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Skarga, po wyroku kasacyjnym NSA, została prawomocnie oddalona.
Pan Henryk zawiadomił wtedy o sprawie Biuro Rzecznika Praw Obywatelskich. Poinformowaliśmy, że rzecznik nie ma możliwości wzruszenia prawomocnego wyroku sądu administracyjnego, natomiast obywatelowi przysługuje wniosek do organu podatkowego o umorzenie zaległości podatkowej. Pan Henryk złożył taki wniosek do naczelnika urzędu skarbowego.
Spór o umorzenie
Organy podatkowe ponownie jednak wydały decyzje odmowne. O tym, że sprawa umorzenia zaległości podatkowej pana Henryka będzie rozpatrywana przez sąd administracyjny, zawiadomiła Biuro Rzecznika Praw Obywatelskich Helsińska Fundacja Praw Człowieka, która przyłączyła się do sprawy jako organizacja społeczna.
Na tym etapie sprawa nie dotyczyła już zasadności przyjęcia, że podatnik nie miał prawa do rozliczania się w formie ryczałtu – to zostało już prawomocnie rozstrzygnięte. Spór dotyczył kwestii umorzenia zaległości podatkowej.
Artykuł 67a par. 1 pkt 3 ordynacji podatkowej przewiduje, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę. Zatem przesłanki, które organ powinien wziąć pod uwagę, są dwie: ważny interes podatnika i interes publiczny.
W sprawie pana Henryka organy uznały, że spełniona została przesłanka ważnego interesu podatnika, ponieważ wnioskodawca wykazał trudną sytuację rodzinną i finansową. Skąd zatem decyzja odmowna? Zdaniem organów, nie wystąpił obiektywnie rozumiany interes publiczny – umorzenie zaległości podatkowej prowadzi bowiem do mniejszych wpływów budżetowych. Organ odwoławczy wskazał, że umorzenie stanowiłoby nieuzasadnione okolicznościami sprawy naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej i zasady równego traktowania podmiotów.
Paradoks interpretacji
W decyzjach organów administracji podatkowej w sprawie pana Henryka jak w soczewce widać było nieprawidłowości w rozumieniu przesłanek art. 67a, już wcześniej zgłaszane do RPO przez obywateli. Jeśliby przyjąć interpretację organów, to instytucja umorzenia stałaby się martwa, ponieważ zawsze na umorzeniu długu cierpi budżet wierzyciela (tu: Skarbu Państwa).
W ocenie rzecznika błędne decyzje wynikały nie tyle ze złego prawa, ile z jego interpretacji. Dlatego sprawa pana Henryka wydawała się precedensowa. Rzecznik przystąpił do postępowania przed WSA. W piśmie procesowym wskazał na kluczowe kwestie: czy przesłanki ważnego interesu obywatela i interesu publicznego muszą być spełnione łącznie? Czy są równoważne? Czy i w jakim zakresie decyzje w zakresie umarzania zobowiązań podatkowych mogą podlegać kontroli sądowo-administracyjnej?
Równorzędne przesłanki
Zdaniem RPO obie przesłanki mają charakter równorzędny. Pojęcia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego powinny być interpretowane w zdecydowanie szerszym znaczeniu niż w decyzjach administracyjnych wydanych w sprawie pana Henryka. W toku postępowania o udzielenie ulgi organy powinny bowiem wyważać interes publiczny z interesem prywatnym strony, z uwzględnieniem zasady zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa oraz zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Co więcej, umorzenie zaległości podatkowych nie powinno ograniczać się wyłącznie do zdarzeń nadzwyczajnych lub losowych; za umorzeniem mogą także przemawiać sytuacja rodzinna i finansowa wnioskodawcy oraz okoliczności powstania zaległości podatkowej (czy obywatel celowo nie wywiązuje się z płacenia podatku?).
Z drugiej strony, interes publiczny nie powinien być utożsamiany wyłącznie z interesem fiskalnym. W sprawie pana Henryka zapłata podatku może pozbawić rodzinę środków niezbędnych do minimum egzystencji, czego nie wzięły pod uwagę organy. Można wyobrazić sobie sytuację, że po wyegzekwowaniu zaległości wydatki państwa na rodzinę pana Henryka w ramach pomocy społecznej przekroczą znacznie kwotę zaległości; być może umorzenie zaległości pozwoliłoby uniknąć pomocy finansowej państwa.
Rzecznik wskazał także na zakres kontroli sądowo-administracyjnej decyzji uznaniowych. Na pierwszy rzut oka nie można nic zarzucić organom podatkowym rozstrzygającym wniosek obywatela o umorzenie zaległości podatkowej, skoro ich decyzja w tym zakresie ma charakter uznaniowy. Tak jednak nie jest. Działanie w granicach uznania administracyjnego nie oznacza dowolności działania organu.
Iluzoryczna kontrola sądu
Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sąd nie rozstrzyga jednak o tym, czy organ powinien był umorzyć zaległość, lecz bada, czy organ podatkowy wydał decyzję z zachowaniem przepisów postępowania (dotyczących m.in. postępowania dowodowego i wyciągania wniosków ze zgromadzonego materiału w sprawie). W praktyce oznacza to często iluzoryczność kontroli sądu. Po korzystnym dla siebie wyroku podatnicy bowiem w dalszym ciągu otrzymują decyzje odmowne. Organy korygują uchybienia proceduralne dostrzeżone przez sądy, a następnie powołują się na możliwość wydania negatywnego dla strony rozstrzygnięcia w ramach uznania administracyjnego.
WSA w Łodzi uwzględnił argumentację pana Henryka, rzecznika praw obywatelskich i Helsińskiej Fundacji Praw Człowieka (sygn. I SA/Łd 866/15). Po pierwsze, potwierdził, że art. 67a par. 1 pkt 3 o.p. przewiduje dwie przesłanki, przy czym do umorzenia zaległości wystarczy spełnienie jednej. Po drugie, wskazał, że przesłanka interesu publicznego powinna być rozumiana szeroko i uwzględniać sytuację ekonomiczną podatnika („chodzi o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych państwo nie poniosło w efekcie większych kosztów niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia”) oraz przyczynę powstania zaległości podatkowej. Jak zauważył WSA, podatnik nie powinien ponosić finansowych konsekwencji związanych z niewłaściwą interpretacją instrukcji do formularza EDG-1. Sąd zaznaczył zarazem, że umorzenie zaległości powinno być stosowane wyjątkowo, ponieważ stanowi odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania.
Pan Henryk nadal czeka na rozpatrzenie wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Formularz EDG-1 został zmieniony. Kancelaria Prezesa Rady Ministrów już w wystąpieniu pokontrolnym z 31 sierpnia 2010 r. kierowanym do ministra gospodarki wskazała, że błędem było ograniczenie „jednego okienka” do kwestii rejestracyjnych, z pominięciem kwestii wyboru formy opodatkowania.