Spór o zwolnienie akcyzowe 
dla odnawialnej energii wciąż nieprzesądzony

Problem sprowadza się do ustalenia, czy obliczając kwotę zwolnienia, należało zastosować stawkę akcyzy obowiązującą w okresie, za który zostały wydane świadectwa pochodzenia potwierdzające wyprodukowanie energii elektrycznej z OZE. Tak orzekł właśnie NSA w dwóch wyrokach: z 18 września 2024 r (sygn. akt I FSK 185/21) i z 3 października 2024 r. (I FSK 539/21).

A może jednak, skoro zwolnienie polega na obniżeniu akcyzy należnej za kolejne okresy rozliczeniowe, właściwą stawką podatku była ta, która obowiązywała w chwili, gdy podatnik składał deklarację?

W ten sposób, korzystnie dla fiskusa, orzekł NSA w wyrokach z: 22 listopada 2023 r. (I GSK 105/20), 20 marca 2024 r. (I GSK 454/20), 12 kwietnia 2024 r. (I GSK 598/20) i 24 maja 2024 r. (I GSK 1607/20). Sąd uznał wtedy, że skoro podmiot oblicza w danej deklaracji swoje zobowiązanie podatkowe według aktualnej stawki, to również na jej podstawie należało wyliczyć obniżenie tego zobowiązania. Wydawało się, że taka wykładnia jest już ugruntowana.

A jednak w najnowszych wyrokach sąd kasacyjny orzekł inaczej – że zobowiązanie podatkowe za 2019 r. (wyliczane na podstawie obowiązującej obecnie niższej stawki podatku, czyli 5 zł od 1 MWh) można było obniżyć o kwotę zwolnienia wyliczoną na podstawie wyższej stawki obowiązującej w 2018 r. (20 zł od 1 MWh). Oszczędność z tym związana mogła być niebagatelna.

Czyj to kłopot

Chodzi o firmy energetyczne dostarczające energię elektryczną do odbiorców końcowych, które kupiły prawa majątkowe związane ze świadectwami pochodzenia (zielone i błękitne certyfikaty OZE) wydanymi dla energii elektrycznej wyprodukowanej z OZE przed 2019 r. Wtedy obowiązywała wyższa stawka akcyzy za prąd (20 zł od 1 MWh).

Zgodnie z art. 52 ustawy o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1361) firmy energetyczne mają obowiązek nabywania świadectw pochodzenia energii i przedstawiania ich do umorzenia prezesowi URE w terminie do 30 czerwca następnego roku. Mogą też skorzystać z preferencji podatkowej związanej z umorzeniem certyfikatów.

Podobnie jest u dużych obiorców przemysłowych. To pomioty, które zasadniczo zużywają w roku przynajmniej 100 GWh energii elektrycznej i uzyskały ten status po spełnieniu kilku innych kryteriów oraz zgłoszeniu do prezesa URE.

Podatkowy problem dotyczy wysokości tej preferencji. O ile bowiem same certyfikaty dotyczyły energii wyprodukowanej z OZE przed 2019 r., gdy obowiązywała wyższa stawka daniny, o tyle umarzano je po 2018 r., gdy stawka podatku została obniżona do obecnego poziomu.

Jak wyliczyć zwolnienie

Ten problem opisaliśmy szerzej w artykule „Miliony z akcyzy za prąd mogą trafić do budżetu” (DGP nr 227/2023). Zwróciliśmy uwagę na to, żenowelizacja z 28 grudnia 2018 r. (Dz.U. poz. 2538) – ta, którą obniżono stawkę akcyzy – nie przewidywała żadnego przepisu przejściowego pozwalającego odpowiedzieć na pytanie, czy przy wyliczaniu zwolnienia należy odnosić się do stawki obowiązującej w 2018 r., czy w 2019 r.

Jest to uregulowane dopiero od 18 grudnia 2021 r. Z art. 162a ustawy o podatku akcyzowym wprost wynika, że w razie zmiany stawki akcyzy zwolnienie, o którym mowa w art. 30 ust. 1 tej ustawy, należy obliczać według stawki obowiązującej w dacie wytworzenia i dostarczenia do zużycia energii elektrycznej udokumentowanej świadectwem pochodzenia.

Co na to NSA

W sprawach sprzed tej nowelizacji firmy energetyczne wygrywały czasem w sądach I instancji – zob. wyroki WSA w Rzeszowie z 8 października 2019 r. (I SA/Rz 516/19) i w Gliwicach z 27 listopada 2019 r. (I SA/Gl 769/19). Jednak oba te orzeczenia zostały uchylone przez NSA.

Inaczej orzekł sąd kasacyjny w najnowszych wyrokach – z 18 września 2024 r. z 3 października 2024 r.

– NSA uznał, że wykładnia organów podatkowych oraz sądu I instancji uwzględniła charakteru zwolnienia ani celu jego wprowadzenia, czyli systemu wsparcia dla podatników realizowanego przez zwolnienie z akcyzy – relacjonuje Bartosz Barański, partner w zespole postępowań Deloitte, który reprezentował podatników przed NSA w obu sprawach.

– W pełni zgadzam się z NSA, że w tych przypadkach należało zastosować wykładnię nie tylko językową, lecz także celowościową i systemową. Podatnicy nie mogą być zaskakiwani ograniczaniem wysokości przysługującego im zwolnienia – puentuje Bartosz Barański.

W rezultacie – jak dodaje Anna Wibig, partner associate w zespole akcyzowym Deloitte – sąd kasacyjny wziął pod uwagę zasady skuteczności, ochrony praw nabytych i uzasadnionych oczekiwań wobec prawa. Na tej podstawie orzekł, że decydująca dla momentu korzystania ze zwolnienia jest chwila wytworzenia energii potwierdzona świadectwem pochodzenia energii elektrycznej.

W praktyce to oznacza, że firma może obniżyć swoje zobowiązanie akcyzowe za 2019 r. o kwotę zwolnienia wyliczoną na podstawie stawki obowiązującej w 2018 r., jeśli w 2019 r. umorzyła świadectwa pochodzenia z 2018 r. Pozwala to uzyskać zwolnienie w wyższej wysokości.

Tak więc podmioty, które w okresie 2019–2021 r. rozliczały zwolnienie według stawki 5 zł od1 MWh, w sytuacji gdy były umarzane świadectwa pochodzenia sprzed 2019 r., mogą rozważyć obecnie wystąpienie o nadpłatę.©℗

orzecznictwo