Czy zwracanie członkowi zarządu kosztów używania prywatnego auta wiąże się z obowiązkami płatnika PIT?

Jakie obowiązki spoczywają na spółce jako płatniku z tytułu zwracania przez nią kosztów używania prywatnego samochodu osobowego do odbywania podróży w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu?

Członek zarządu został powołany do pełnienia funkcji uchwałą zgromadzenia wspólników spółki i nie jest pracownikiem spółki. Została z nim zawarta umowa cywilnoprawna o świadczenie usług zarządzania spółką. Członek zarządu prowadzi działalność gospodarczą, jednak przychody z ww. umowy są kwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście i spółka z tego tytułu jest płatnikiem zaliczek na PIT. Członek zarządu na stałe mieszka w miejscowości innej niż siedziba spółki i ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP. Zgodnie z ww. umową spółka jest zobowiązana m.in. zwracać członkowi zarządu koszty używania prywatnego samochodu osobowego w celu odbywania podróży związanych z pełnieniem funkcji członka zarządu. W szczególności dotyczy to kosztów paliwa, opłat za przejazdy płatnymi autostradami oraz opłat za postój (opłat parkingowych). Przy czym maksymalna stawka za 1 km nie może przekroczyć ustalonego w umowie limitu, który nie jest wyższy niż kilometrówka. Ponadto członek zarządu składa spółce oświadczenia, wskazujące m.in.:

• wykaz przejazdów, z tytułu których koszty paliwa podlegają refinansowaniu zgodnie z umową;

• liczbę przejechanych kilometrów w związku z ww. przejazdami;

wartość zwrotu kosztów stanowiącą iloczyn przejechanych kilometrów oraz ustalonej w umowie stawki;

• że otrzymane świadczenie z tytułu zwrotu kosztów podróży nie jest zaliczone przez członka zarządu do jego kosztów uzyskania przychodu.

Jakie obowiązki spoczywają na spółce jako płatniku z tytułu zwracania przez nią kosztów używania prywatnego samochodu osobowego do odbywania podróży w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu?

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, która jest zawarta w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych z podatku oraz dochodów, od których zaniechano poboru podatku. Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o PIT).

Ustawa o PIT dokonuje specyfikacji źródeł przychodów. I tak odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Z kolei w myśl art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o PIT za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in. przychody:

• otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
• uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o PIT.

Zgodnie zaś z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT m.in. osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4–9 oraz art. 18 ustawy o PIT, osobom określonym w art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać (z zastrzeżeniem art. 41 ust. 4 ustawy o PIT) zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy o PIT oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o PIT, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.

Za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez członka zarządu, tj. zwrot lub pokrycie kosztów podróży związanych z wykonywaniem obowiązków członka zarządu na podstawie umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług zarządzania, w tym:

• kosztów paliwa na przejazdy samochodem prywatnym,
• i innych niezbędnych kosztów podróży, jak np. przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe.

Zwrot poniesionych kosztów z tytułu używania prywatnego samochodu do celów służbowych trzeba zaliczyć do tego samego źródła co świadczenie główne uzyskane przez tę osobę (por. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 listopada 2009 r., sygn. IBPBII/1/415–694/09/BD).

Co jest zwolnione z podatku?

Należy mieć na uwadze, że niektóre przychody korzystają ze zwolnienia z PIT, a w takim przypadku płatnik nie pobiera zaliczki na PIT. I tak zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a) podróży służbowej pracownika,

b) podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 i 15c ustawy o PIT.

Z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT wynika, że art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

• w celu osiągnięcia przychodów lub
• w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
• przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
• przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o PIT, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 i 20 ustawy o PIT, nie mają zastosowania do przychodów otrzymanych przez kierowcę z tytułu wykonywania międzynarodowych przewozów drogowych na podstawie stosunku pracy lub umowy zlecenia, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT (art. 21 ust. 15c ustawy o PIT).

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT, jest rozporządzenie ministra pracy i polityki społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery bud żetowej z tytułu podróży służbowej (dalej: rozporządzenie w sprawie delegacji). Zgodnie z par. 2 ww. aktu wykonawczego z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują m.in. zwrot kosztów przejazdów, oraz innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb. Stosownie do par. 3 ust. 4 ww. rozporządzenia, w tych przypadkach pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy o transporcie drogowym. W świetle zaś par. 2 pkt 1 rozporządzenia ministra infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy koszty używania pojazdów do celów służbowych pokrywa pracodawca według stawek za 1 km przebiegu pojazdu, które nie mogą być wyższe niż dla samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika:

• do 900 cm3 – 0,89 zł,
• powyżej 900 cm3 – 1,15 zł.

Pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości. Wydatki te obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej (par. 4 rozporządzenia w sprawie delegacji).

Pojęcie podróży

Podkreślić należy, że dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT ważne jest otrzymanie świadczeń w związku z odbywaniem podróży oraz by była ona odbywana w celu osiągnięcia przychodów i aby wydatki z tego tytułu nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu warto zauważyć, że we wcześniejszej praktyce organów podatkowych dominował pogląd, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”. Dlatego zakres tego zwolnienia jest szerszy, bo nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT. W konsekwencji organy podatkowe przyjmowały, że zwrot przez spółkę kosztów związanych z przejazdami i zakwaterowaniem członków rady nadzorczej (ponoszonych przez spółkę w związku z posiedzeniami rady nadzorczej) korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT (interpretacja indywidualna dyrektora IS w Poznaniu z 20 sierpnia 2015 r., sygn. ILPB1/4511–1-753/15-2/AP). Natomiast w aktualnej praktyce organów podatkowych zaczyna się kształtować pogląd, że różnica treści przepisów zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a i lit. b jest związana wyłącznie z faktem, że w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, gdyż regulacje w tym zakresie zawiera kodeks pracy. Dlatego w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej w rozumieniu kodeksu pracy. Niezależnie od tego pojęcie podróży należy rozumieć identycznie (interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT2-2.4011.14.2018.1.MM). Podróżą w sensie ogólnym jest więc wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba firmy bądź stałe miejsce wykonywania zadań.

Jak wskazał dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 19 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1042.2023.3.JK2: „Pojęcie «podróż» zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostało zdefiniowane ani w ustawie podatkowej ani w innych przepisach. Zatem właściwą metodą odkodowania jego znaczenia jest sięgnięcie do reguł wykładni językowej. Według internetowego Słownika Języka Polskiego (www.sjp.pl) – podróż to przebywanie drogi do odległego miejsca; przemierzanie rozległych terenów; podróżowanie. Efektem zastosowania wykładni językowej jest więc ustalenie, że podróż to przebycie drogi do jakiegoś odległego miejsca, bez dookreślenia tego pojęcia przez takie elementy jak czas odbywania, częstotliwość czy też przez zdefiniowanie kierunku podróży. Stąd też przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje zwrotu kosztów za jazdy lokalne, bowiem nie spełniają definicji «podróży». Zatem podróżą, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dojazd Członka Zarządu odbywający się pomiędzy miejscem jego zamieszkania a siedzibą Spółki oraz pomiędzy miejscem jego zamieszkania lub siedzibą Spółki a innymi miejscowościami”.

Wnioski

W analizowanej sprawie dokonywany przez spółkę zwrot członkowi zarządu kosztów paliwa do samochodu prywatnego używanego na potrzeby spółki w wysokości kilometrówki jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. W konsekwencji na spółce nie ciążą obowiązki płatnika w związku ze zwrotem członkowi zarządu ww. kosztów, tj. przejazdu prywatnym samochodem osobowym do limitu wynikającego z kilo metrówki oraz innych udokumentowanych wydatków (tj. opłat za przejazd drogami płatnymi i autostradami, za postój w strefie płatnego parkowania, za miejsca parkingowe). Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 19 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1042.2023.3.JK2). ©℗