Firmy nie mogą już liczyć na korzyści podatkowe, jakie dawał leasing przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (ZPC). Fiskus właśnie zmienił zdanie: teraz twierdzi, że takie transakcje są wręcz niemożliwe.
Ktokolwiek więc otrzymał wcześniej korzystną interpretację indywidualną w tym zakresie i na jej podstawie zawarł wieloletnią umowę leasingową, ma teraz kłopot.
Nowe stanowisko fiskusa wynika z interpretacji wydanej 9 lipca 2024 r. przez szefa Krajowej Administracji Skarbowej (sygn. DOP4.8221.19.2024). Zmienia ono wcześniejszą, korzystną dla podatników wykładnię zaprezentowaną przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 listopada 2020 r. (0114-KDIP2-2.4010.252.2020.3.AG).
Były korzyści
Dotychczas leasing przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (ZCP) był przedstawiany jako alternatywa dla ich sprzedaży, aportu lub podziału spółki.
– Z takiego rozwiązania korzystały głównie grupy kapitałowe, szczególnie zajmujące się działalnością produkcyjną – tłumaczy Marta Szafarowska, doradca podatkowy i partner w Gekko Taxens.
Dzięki temu – jak wyjaśnia ekspertka – przedsiębiorstwo lub ZCP mogły być wykorzystywane w działalności gospodarczej bez zaciągania kredytu na ich zakup. Towarzyszyły temu korzyści podatkowe.
Najczęściej spotykaną formą był bowiem w tym wypadku leasing finansowy, który – jak tłumaczy Marta Szafarowska – nie tylko pozwalał na ustalenie wartości początkowej środków trwałych na poziomie rynkowym, lecz także – w odróżnieniu od klasycznych przekształceń – umożliwiał korzystającemu niekontynuowanie amortyzacji według zasad i wartości stosowanych przez poprzednika.
Organy podatkowe potwierdzały również, że dzięki takiej transakcji może powstać tzw. goodwill (dodatnia wartość firmy) – np. w sytuacji, gdy wartość rynkowa ZCP ustalona przez biegłego była wyższa od wartości poszczególnych składników majątkowych. Taka dodatnia wartość firmy podlegała amortyzacji u korzystającego.
Przedsiębiorcy, zachęceni takim korzystnym stanowiskiem fiskusa, zaczęli więc zawierać wieloletnie umowy leasingowe. Nie spodziewali się, że po kilku latach skarbówka jednak zmieni zdanie.
Co stwierdził dyrektor KIS…
Przykładem jest wspomniana interpretacja zmieniająca wydana przez szefa KAS 9 lipca br. Dotyczy ona spółki, która jest częścią grupy kapitałowej. Grupa specjalizuje się w chowie zwierząt, ich uboju, rozbiorze mięsa, jego przetwórstwie i sprzedaży.
Spółka wyjaśniła, że zawarła z inną spółką (korzystającym) umowę odpłatnego oddania przedsiębiorstwa do używania i pobierania pożytków. W szczególności oddała do używania zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym prawa) umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie uboju trzody chlewnej, rozbioru, przetwarzania i konserwowania mięsa wieprzowego. W ramach umowy zostali przeniesieni do korzystającego także dotychczasowi pracownicy przedsiębiorstwa – z zachowaniem istniejących struktur organizacyjnych, zależności służbowych. Korzystający przejął także zapasy, półprodukty wymienione w umowie zobowiązania.
Spółka chciała się upewnić, że jest to umowa leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, i że ma do niej zastosowanie art. 17f ustawy o CIT. Wskutek tego spółka będąca korzystającym zaliczałaby do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne i część odsetkową płaconej raty leasingowej, która dla leasingodawcy (finansującego) stanowiłaby przychód. Przychodem leasingodawcy nie byłaby natomiast część kapitałowa raty leasingowej.
Dyrektor KIS potwierdził to w interpretacji z 26 listopada 2020 r. Stwierdził, że:
- umowa, o którą pyta spółka, jest umową leasingu, do której ma zastosowanie art. 17f ustawy o CIT,
- korzystający może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem umowy, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym te składniki wprowadził do swojej ewidencji,
- korzystający może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu powstałej dodatniej wartości firmy.
Podobnie co do możliwości leasingowania całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części dyrektor KIS wypowiedział się w interpretacjach: z 29 stycznia 2021 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.346. 2020.1.RK) i z 16 lutego 2021 r. (0114-KDIP2-2.4010.350. 2020.2.AG).
…a co szef KAS
Teraz jednak szef KAS zmienił tę interpretację. Wyjaśnił, że na gruncie przepisów podatkowych umowa leasingu to umowa dotycząca środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Natomiast zarówno przedsiębiorstwo, jak i jego zorganizowane części „stanowią pewne struktury organizacyjne obejmujące składniki materialne i niematerialne służące prowadzeniu działalności gospodarczej i charakteryzujące się określonym stopniem zorganizowania”.
„Z mocy samego prawa przedsiębiorstwo obejmuje również składniki, które nie mogą być przedmiotem leasingu na gruncie ustawy o CIT” – podkreślił szef KAS. Uznał więc, że zawarcie umowy, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, może zostać uznane na potrzeby podatkowe najwyżej za leasing poszczególnych składników majątkowych (tj. tych, które zostały wskazane w treści art. 17a pkt 1 ustawy o CIT).
– Również kolejne przepisy rozdziału 4a tej ustawy odnoszą się do poszczególnych składników majątkowych będących przedmiotem umowy o korzystanie – podkreślił organ.
Taką zmianą wykładni nie jest zaskoczona Marta Szafarowska. Potwierdza ona, że w świetle przepisów podatkowych przedmiotem leasingu mogą być środki trwałe i wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. Natomiast przedsiębiorstwo i ZCP jest pewnym konglomeratem tych elementów i zawiera też takie składniki, których się nie amortyzuje, przynajmniej po stronie potencjalnego leasingodawcy – np. zespół pracowników, który w tradycyjnej formie przeniesienia przedsiębiorstwa faktycznie kreowałby wartość firmy.
Co w zamian
Zdaniem Marty Szafarowskiej przedsiębiorcy mogliby teraz, zamiast oddawać w leasing całe przedsiębiorstwo lub ZCP, oddawać w ten sam sposób tylko poszczególne środki trwałe. Natomiast za korzystanie i pobieranie pożytków z pozostałych elementów – niematerialnych – mogą obciążać kontrahentów w inny sposób, np. pobierając opłatę za dzierżawę.
– Problem byłby jednak z podatkowym ujęciem takiego przedsiębiorstwa lub ZCP po zakończeniu umów leasingu poszczególnych składników majątku – mówi ekspertka. Wówczas bowiem dochodziłoby do sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZPC, a nie poszczególnych składników majątku.
– A w takim przypadku w odniesieniu do sprzedaży tych składników niematerialnych nie można byłoby przyjąć niższej ceny wykupu niż wartość rynkowa, a więc ceny, która uwzględniałaby wcześniej zapłacone raty, tak jak jest w przypadku tradycyjnego wykupu przedmiotu leasingu – podkreśla ekspertka.
Raz jeszcze zwraca ona uwagę na to, że dotychczasowe, pozytywne interpretacje przyznawały korzystającemu prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy mimo braku faktycznego nabycia przedsiębiorstwa. Pozwalały także na ustalenie wartości początkowej poszczególnych składników bez zachowania zasady kontynuacji amortyzacji (co jest standardem w restrukturyzacjach opartych na przekształceniach spółek). ©℗
Jest kłopot, nie ma idealnego rozwiązania
/>
Stanowisko szefa KAS niewątpliwie stawia strony tego rodzaju umów leasingowych w kłopotliwej sytuacji. Bazując na dotychczas wydawanych interpretacjach, miały one prawo uważać, że umowa leasingu finansowego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części może być rozliczana z zastosowaniem zasad przewidzianych w art. 17f ustawy o CIT. Co prawda przepisy ustawy o CIT się w tym czasie nie zmieniły, ale wykładnia fiskusa tak.
Co to w praktyce oznacza? Przedsiębiorcy muszą indywidualnie przeanalizować skutki podatkowe udostępnienia do korzystania poszczególnych elementów ZCP. Spółki powinny się zastanowić, czy można uznać, że poszczególne środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały oddane w leasing finansowy. Może to być trudne w sytuacji, w której rata leasingowa została ustalona za korzystanie z ZCP jako całości. Warto zauważyć, że składnikami ZCP mogą być nie tylko środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, lecz także: zobowiązania, towary, materiały, produkty gotowe, półprodukty i produkty w toku związane z działalnością. Tego rodzaju składniki majątku trudno jest oddawać w leasing.