17 czerwca 2024 r. został opublikowany długo oczekiwany projekt zmian w podatku od nieruchomości, który dotyczy definicji budowli i budynku (projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy o podatku leśnym oraz ustawy o opłacie skarbowej, nr UD72 w wykazie prac legislacyjnych Rady Ministrów).
Zmiany mają wejść w życie od 2025 r. i są konsekwencją orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, zwłaszcza w kontekście nieakceptowalnego odwoływania się przez ustawę z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 70; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 2291) do definicji z prawa budowlanego. Wbrew wcześniejszym zapowiedziom Ministerstwo Finansów zaproponowało regulacje, które nie utrzymują obecnego stanu prawnego. Proponowane zmiany są istotne i niestety mogą prowadzić do zwiększenia zakresu opodatkowania budowli dla przedsiębiorstw.
Czy i jak nowe przepisy mogą wpłynąć na zakres opodatkowania? Z jaką zmianą poziomu opodatkowania należy się liczyć? Co można i warto zrobić teraz? Na te i wiele innych pytań odpowiadali eksperci specjalizujący się w podatku od nieruchomości podczas szkolenia na Platformie Wiedzy MDDP.
O co pytają na szkoleniach
ODPOWIEDŹ W zaprezentowanym przez Ministerstwo Finansów projekcie zmian w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych brak jest bezpośredniej wzmianki na temat stacji transformatorowych. Nie oznacza to jednak, że tego typu obiekty będą poza zakresem opodatkowania. Bowiem wolnostojąca stacja transformatorowa rozumiana jako obiekt składający się z komponentu budowlanego (budynek trafostacji/kontenerowa obudowa) oraz komponentu technicznego (transformator) może być traktowana jako element składający się na sieć elektroenergetyczną, która została wymieniona jako przykład budowli w nowym załączniku nr 4 do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wskazuje na to nowa definicja terminu „całość techniczno-użytkowa” oraz treść uzasadnienia do przedmiotowego projektu. Warto zaznaczyć, że z uwagi na nieprecyzyjność proponowanych zmian przepisów niewykluczona jest konieczność opodatkowania od wartości również murowanego budynku trafostacji.
ODPOWIEDŹ Takim przykładem może być stalowa konstrukcja wsporcza urządzeń technicznych, które nie są trwale związane z gruntem – z zastrzeżeniem, że takie urządzenie techniczne nie zostało wprost wymienione jako przykład budowli w nowym załączniku nr 4 do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz że nie stanowi ono całości techniczno-użytkowej wraz z budowlami ze wspomnianego załącznika.
ODPOWIEDŹ Projekt nowej definicji budynku zawiera zastrzeżenie odnoszące się do budynków wchodzących w skład obiektów niejednorodnych lub kompleksowych takich jak np. oczyszczalnie ścieków lub obiekty sportowe. Co istotne, w propozycji Ministerstwa Finansów takie zastrzeżenie dotyczy jednak tylko budowli wymienionych w pozycjach od 1 do 6 załącznika nr 4 do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wśród tej grupy obiektów w pozycji 5 wymienione zostały: przejście dla pieszych nadziemne i podziemne oraz ciąg pieszy. Jak wynika z uzasadnienia do projektu zmian, w przypadku gdy w skład obiektu kompleksowego lub niejednorodnego będą wchodziły części spełniające przesłanki do kwalifikowania ich jako budynki, będą one stanowiły budynki i będą podlegały opodatkowaniu od powierzchni użytkowej. W tym kontekście wątpliwości budzi uwzględnienie przejść dla pieszych oraz ciągów pieszych w grupie obiektów kompleksowych lub niejednorodnych. Trudno jest bowiem wskazać przykład budynku, który mógłby stanowić część budowli wymienionych w pozycji 5 załącznika nr 4 do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
Z kolei w dalszych pozycjach wspomnianego załącznika odnaleźć można przykłady innych obiektów kompleksowych, które mogą obejmować także budynki (np. port – poz. 13), a nawet przykłady obiektów będących w całości budynkami (np. hangar – poz. 9 lub budynek nastawni kolejowej). W świetle ogłoszonego projektu zmian wymienione obiekty mają być traktowane jako budowle lub ich części i opodatkowane od swojej wartości, mimo że spełniają przesłanki z nowej definicji budynku. Miejmy nadzieję, że te nieścisłości zostaną naprawione w trakcie dalszych prac legislacyjnych.
ODPOWIEDŹ Finalna treść przepisów podatkowych, która ma obowiązywać od 2025 r., będzie miała zastosowanie do wszystkich nieruchomości i obiektów. Dlatego tak istotne jest, aby każdy z podatników dokonał przeglądu wszystkich składników swojego majątku pod kątem nowych definicji. Jeśli bowiem zostaną uchwalone przepisy w wersji zaproponowanej przez Ministerstwo Finansów, to może się okazać, że niektóre z dotychczasowych budynków trzeba będzie opodatkować od wartości jako budowle lub ich części. Prawdopodobne jest również, że opodatkowaniu jako budowle będą podlegać obiekty, które według obecnych przepisów są poza zakresem opodatkowania.
ODPOWIEDŹ Nowe przepisy, w tym definicje budynku i budowli, zaczną obowiązywać najwcześniej z początkiem 2025 r. Dlatego planowane zmiany nie będą wiązały się z dodatkowym ryzykiem w odniesieniu do zobowiązania za 2024 r. lub lata wcześniejsze. Zarazem omawiana nowelizacja przepisów podatkowych oczywiście nie sprawi, że znikną ewentualne kwestie wątpliwe w odniesieniu do okresów sprzed 2025 r., dla których zastosowanie będą miały przecież dotychczasowe przepisy. Tak więc do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego za dany rok wszelkie istniejące dotychczas ryzyka podatkowe pozostają aktualne. Warto przypomnieć, że 31 grudnia 2024 r. przedawnia się zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2019 r.
ODPOWIEDŹ W kwestii sposobu opodatkowania podatkiem od nieruchomości utwardzonych placów postojowych omawiany projekt niewiele zmienia. Takie place już teraz są kwalifikowane dla celów podatkowych jako budowle i po wejściu projektowanych przepisów to się nie zmieni. Warto jednak pamiętać, że nowo powstałe obiekty podlegają opodatkowaniu dopiero od początku kolejnego roku. Dlatego jeśli wymieniony w pytaniu tymczasowy plac zostanie rozebrany przed końcem roku, w którym został wybudowany, to nie trzeba będzie go zgłaszać do opodatkowania.
ODPOWIEDŹ Pojęcie tymczasowego obiektu budowlanego nie zniknie, gdyż jest ono zdefiniowane w ustawie z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 725; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 834), której nie dotyczą projektowane zmiany. Dotychczasowe brzmienie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie posługuje się takim terminem. Dlatego kwestia, czy mamy do czynienia z tymczasowym obiektem budowlanym, nie ma znaczenia przy określaniu, co jest budynkiem lub budowlą podlegającą opodatkowaniu. Jak zresztą wskazano w objaśnieniach Ministerstwa Finansów do omawianego projektu zmian, tymczasowe obiekty budowlane mogą być na gruncie podatkowym budynkami, budowlami lub obiektami małej architektury – w zależności od ich charakteru i konstrukcji.
ODPOWIEDŹ Niezupełnie. Projekt wprost odnosi się do elektrowni wiatrowych i jądrowych jako obiektów, które mają być opodatkowane tylko od części budowlanych. Kontrowersyjne jest zaś to, że w projekcie nie wymienia się elektrowni fotowoltaicznych. Rodzi to ryzyko, że organy podatkowe będą podejmować kroki w celu opodatkowania elektrowni fotowoltaicznych. Potencjalnie organy mają dodatkowy oręż w postaci przesłanki „całości techniczno-użytkowej”. Uważamy, że z jednej strony przepisy nie dają podstaw do opodatkowania farm fotowoltaicznych od całości, lecz z drugiej strony nie mamy wątpliwości, że do sądów trafi sporo sporów w tym zakresie.
ODPOWIEDŹ Projekt nie odnosi się do tego rodzaju majątku. Naszym zdaniem nie będzie podstaw do opodatkowywania tych elementów, podobnie jak jest obecnie. Tym bardziej że ustawa o podatkach lokalnych nie będzie już odnosić się do kategorii urządzeń budowlanych. Konstrukcje na dachach nie mają części budowlanych, a co najwyżej powinny być kwalifikowane jako element budynku.
ODPOWIEDŹ Projekt nie odnosi się do farm wiatrowych na morzu. Przy czym elektrownie wiatrowe mają być opodatkowane – tak jak obecnie – od części budowlanych, a więc zwłaszcza od wieży. Potencjalnie to samo może dotyczyć farm morskich. Za budowle uznaje się w projekcie również sztuczne wyspy i linie kablowe. Ale w zakresie farm morskich zagadnienie dotyczy lokalizacji. Mają być one postawione na obszarze, który nie jest terytorium gmin. Zatem ewentualne objęcie farm podatkiem od nieruchomości wymagałoby nowelizacji zupełnie innych przepisów.
ODPOWIEDŹ Projekt nie przewiduje takich definicji ani nawet nie odnosi się do biogazowni. Część komponentów biogazowni będzie z pewnością traktowana jak budowla – czy to w kontekście zbiorników, czy części budowlanych urządzeń technicznych. Nie można natomiast wykluczyć, że organy podatkowe będą chciały wykorzystać przesłankę „całości techniczno-użytkowej”, aby podatkiem objąć wszystkie komponenty, w tym wspomniane przykrycie fermentatorów.
ODPOWIEDŹ Przedmiotem zmian ma być oczywiście ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Ewidencja środków ma praktyczne znaczenie dla ustalania zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W pierwszej kolejności podstawą opodatkowania tą daniną są właśnie wartości początkowe brutto środków trwałych. Ponadto ewidencje środków trwałych są stałym elementem kontroli podatkowych dotyczących podatku od nieruchomości. Zatem ewentualne nieprawidłowości czy uproszczenia w podatkowej ewidencji środków mogą rzutować na zakres opodatkowania i samą podstawę opodatkowania. Zdarza się, że nazwy środków trwałych są nieprecyzyjne i może to powodować ryzyko związane z błędnymi kwalifikacjami obiektów do opodatkowania. Na przykład środek trwały, który ma w nazwie „zbiornik”, może być uznany za podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. A przypomnijmy, że zbiorniki należą do wrażliwych rodzajów obiektów i wprost są one objęte zakresem definicji budowli. W praktyce może natomiast się okazać, że obiekt wcale nie jest zbiornikiem, bo np. technologicznie służy do zupełnie innych celów, a jedynie jego zewnętrzny charakter jest zbliżony do zbiornika. Definicje budynków i budowli z KŚT nie mają wpływu na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości. Mało tego, nie powinny one mieć nawet znaczenia dla ustalania środków trwałych dla celów podatku dochodowego, bo nie ma odesłania do KŚT w zakresie tych definicji. Dobrą praktyką jest natomiast uwzględnienie tych definicji dla celów podatkowych przy rozliczaniu nowych środków trwałych, aby wykluczyć na przyszłość nieścisłości i związane z tym ryzyka.
ODPOWIEDŹ Przy założeniu, że nie ma tu zastosowania zwolnienie dla infrastruktury kolejowej, to nastawnie są doskonałym przykładem problemu „budynek czy budowla”. Pierwszeństwo definicji budynku zastrzeżono tylko dla sześciu kategorii obiektów kompleksowych, wśród których nie ma infrastruktury kolejowej. Problem dotyczy tego, czy zmiany należy rozumieć tak, że w pozostałym zakresie pierwszeństwo ma definicja budowli. Czy może jednak w pozostałym zakresie trzeba uwzględniać konkretne okoliczności faktyczne? Racjonalne wydaje się to drugie podejście. Choć mamy obawy, że intencja była inna, a po prostu nie wzięto pod uwagę, że nowy załącznik obejmuje tak oczywiste budynki jak nastawnie czy dworce. Należy mieć nadzieję, że przepisy zostaną jeszcze skorygowane w tym zakresie.
ODPOWIEDŹ W tym zakresie nic się nie zmienia. Podatnikiem będzie zasadniczo ich właściciel w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 653). Nakłady dzierżawcy na gruncie właściciela sprawiają, że ich właścicielem jest właściciel gruntu (wydzierżawiający), chyba że nie są one „trwale z gruntem związane”. Ale należy podkreślić, że ta przesłanka jest specyficznie rozumiana w kodeksie cywilnym, inaczej niż ta, która pojawia się w przedmiotowym projekcie i prawie budowlanym. W praktyce, jeżeli umowa dzierżawy jest zawarta na czas określony, a dzierżawca jest zobowiązany wprost do usunięcia swoich naniesień na gruncie po wygaśnięciu umowy, to są podstawy do uznania, że podatnikiem jest dzierżawca. Jest to powszechne założenie w branży OZE, kiedy inwestycje są realizowane na dzierżawionych gruntach. Natomiast jeżeli właścicielem gruntu jest Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego, to dzierżawca zawsze jest podatnikiem. ©℗