Opodatkowanie najmu nieruchomości w 2024 roku. Praktyczne wskazówki [PORADNIK]

W poradniku pochylamy się nad kwestiami opodatkowania bodaj najpopularniejszego najmu, jakim jest najem nieruchomości, ale w istocie zdecydowana większość tego, co znalazło się w jego treści, ma zastosowanie również do opodatkowania najmu innych składników majątku. Z niniejszej publikacji czytelnicy dowiedzą się, czym jest najem prywatny, na co w szczególności należy zwrócić uwagę przy jego opodatkowaniu.

Najem prywatny vs. najem w ramach działalności gospodarczej

Jak Polska długa i szeroka słychać dyskusje na temat najmu ‒ czy się opłaca, czy może jednak nie jest opłacalny, komu warto, a komu nie warto wynajmować, czy faktycznie jest to takie stabilne, bezobsługowe i bezpieczne źródło zarobkowania, a przede wszystkim ‒ w jakiej formule taki najem świadczyć i jak go opodatkować. W poradniku pochylamy się nad kwestiami opodatkowania bodaj najpopularniejszego najmu, jakim jest najem nieruchomości, ale w istocie zdecydowana większość tego, co znalazło się w jego treści, ma zastosowanie również do opodatkowania najmu innych składników majątku. Z niniejszej publikacji czytelnicy dowiedzą się, czym jest najem prywatny, na co w szczególności należy zwrócić uwagę przy jego opodatkowaniu. Przedstawimy także porównanie najmu prywatnego z najmem w ramach działalności gospodarczej.

Z góry należy jednak zaznaczyć, że jeżeli ktoś szuka jednoznacznej i bezpośredniej odpowiedzi na pytanie, co się bardziej opłaca – najem prywatny czy najem w ramach działalności gospodarczej – to tutaj jej nie znajdzie. Nie jest to jednak powód, by zakończyć lekturę już na tym etapie. Takiej abstrakcyjnej odpowiedzi po prostu nikt nie udzieli! Dla takiego rozstrzygnięcia trzeba mieć następujące informacje:

1) na temat zasad opodatkowania najmu realizowanego w obu formach, w szczególności ze wskazaniem na najistotniejsze różnice, oraz

2) o swojej indywidualnej sytuacji, o tym, jaki lokal podatnik wynajmuje, jaką oprócz tego działalność wykonuje, a jeżeli niezależnie od najmu jest przedsiębiorcą – to z jakiej formy opodatkowania korzysta, a także ‒ jaki lokal zamierza wynajmować (jak kupiony, w jakim stanie, o jakim statusie formalnym itp.).

W poradniku udzielimy informacji wskazanych w pierwszym punkcie. Pozostałe dane czytelnik już ma i musi wyciągnąć wnioski sam albo z pomocą doradcy podatkowego. Po zakończeniu lektury poradnika z pewnością uzyska wyjaśnienie nurtujących go wątpliwości, a także odpowiedzi na te pytania, które powinien sobie postawić, chociaż nie do końca miał tego świadomość.

W poszukiwaniu definicji

Wiele osób stawia sobie pytanie, czym jest najem prywatny, a także zastanawia się, gdzie szukać jego definicji oraz przepisów, które normowałyby taki najem. Od razu trzeba wyjaśnić, że odpowiedzi nie znajdziemy w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 653; dalej: k.c.). Wprawdzie k.c. reguluje zasady zawierania, realizacji i rozwiązywania umowy najmu, lecz nie tworzy jego odrębnej kategorii w postaci najmu prywatnego.

Co więcej, takiego pojęcia nie odnajdziemy również w innych przepisach, także w prawie podatkowym, ale de facto to właśnie regulacje ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 776; dalej: ustawa o ryczałcie) w połączeniu z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 232; dalej: ustawa o PIT) stworzyły taki rodzaj najmu.

Chodzi o swoistą działalność zarobkową – która nie jest realizowana w ramach prowadzonej przez osobę fizyczną działalności gospodarczej (nawet gdyby ta osoba przy innym rodzaju zarobkowania miała status przedsiębiorcy) – której przedmiotem jest oddawanie w najem, podnajem, poddzierżawę czy w używanie na podstawie umów o podobnym charakterze rzeczy lub praw (dla ułatwienia prezentacji te wszystkie stosunki prawne będą określane jako „najem”). Nie jest przy tym istotne, jak długo są realizowane takie świadczenia, ani nawet to, ile składników majątku jest oddawanych w używanie i jak wysokie są z tego tytułu zarobki (to ostatnie jest ważne dopiero dla stawki ryczałtu). Ważne jest to, by w odpłatne używanie nie były oddawane te składniki majątku, które są obecnie związane z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą. Należy podkreślić, że mogły one być związane z działalnością gospodarczą wcześniej, ale nie mogą być związane z nią obecnie.

Niejednokrotnie zastanawiamy się nad tym, czy można być przedsiębiorcą, a jednocześnie zarabiać na takim właśnie najmie prywatnym. Zdecydowanie tak i – co więcej – można nawet w ramach wykonywanej działalności parać się wynajmem, a jednocześnie inną rzecz wynajmować prywatnie! Ważne jest jednak to, by wyraźnie oddzielić składniki majątku przedsiębiorstwa od tych, które mają charakter prywatny. A to jest w gestii samego podatnika.

Obecnie takie podział i przyporządkowanie świadczeń – podobnie jak twierdzenie, że to sam podatnik decyduje o tym, do jakiej grupy składników jego majątku (prywatnych czy do działalności gospodarczej) – nie powinny już budzić w zasadzie jakichkolwiek zastrzeżeń. W konsekwencji to podatnik podejmuje decyzję dotyczącą tego, do jakiego źródła są zaliczane uzyskiwane przez niego przychody z najmu.

W przeszłości spory o to były na porządku dziennym i nierzadko przybierały postać burzliwych dyskusji. Często dochodziło także do sporów podatkowych z finałem w sądach, które przy rozstrzygnięciach nie zawsze stosowały identyczne wykładnie i kryteria. Oczywiście głównym powodem był brak wyraźnych ustawowych wskazań, które pozwoliłyby na dokonywanie jednoznacznego rozdziału. Czasami zarówno u przedstawicieli fiskusa, jak i tych podatników, którym na jakimś etapie zakwestionowano prywatny charakter najmu, pojawiało się również przeświadczenie, że w zasadach opodatkowania najmu prywatnego i najmu w ramach działalności gospodarczej występuje jakieś naruszenie zasad sprawiedliwości społecznej.

Istotnie można się niekiedy zastanowić nad tym, czemu ma służyć taki podział w podatkach dochodowych i z jakiego powodu podatnicy uzyskujący przychody z najmu prywatnego są traktowani lepiej niż ci, którzy świadczą identyczne usługi w niemal takich samych warunkach, a klasyfikują taką działalność jako gospodarczą. Można też stwierdzić, że istotnie coś w tej tezie o niesprawiedliwości jest.

Wprawdzie obecnie zaliczenie do najmu prywatnego to kwestia decyzji podatnika, lecz nie zmienia to poczucia, że nie do końca zrozumiałe są działania ustawodawcy, który przez cały czas nie wprowadził kryteriów wyodrębnienia najmu prywatnego i najmu w ramach działalności gospodarczej, a jednocześnie dokonał jeszcze wyraźniejszej polaryzacji implikacji fiskalnych, tj. wprowadził obowiązek stosowania ryczałtu dla najmu prywatnego.

Ten poradnik nie ma jednak służyć filozoficznym rozważaniom i analizie, czy prawo podatkowe jest sprawiedliwe (bo wielu spośród nas nie ma wątpliwości, że nie jest), ale ułatwieniu wyznaczenia skutków podatkowych, a także ich prognozowania dla podjęcia decyzji o klasyfikacji najmu, a przez to i zasadach jego opodatkowania.

Ustawodawca nie wykonał pracy, która należy do niego, i nie ustalił reguł podziału i przyporządkowania najmów i przychodów w ich ramach uzyskiwanych, ale zagadnieniem zajął się Naczelny Sąd Administracyjny, który sprecyzował (wyjaśnił w drodze interpretacji) te zasady w uchwale siedmiu sędziów z 24 maja 2021 r. (sygn. akt II FPS 1/21). Jest to uchwała abstrakcyjna, której podjęcie w sposób jednoznaczny potwierdziło, że wystąpiły w tej materii istotne wątpliwości prawne i w ich efekcie pojawiły się też rozbieżności w orzecznictwie (co w sumie potwierdzała już tylko pobieżna analiza orzecznictwa). ramka 1

Ramka 1

Spoglądając wstecz, widzimy, że niejednolita wykładnia często uniemożliwiała zaliczenie w sposób bezpieczny przychodów do odpowiedniego źródła. To, że spory odnoszące się do klasyfikacji przychodów i zaliczenia ich do odpowiedniego (jednego z dwóch) źródła były prowadzone nie tylko w orzecznictwie, lecz także w piśmiennictwie, a nawet w interpretacjach organów podatkowych, jeszcze dzisiaj powoduje, iż część podatników podchodzi do tego zagadnienia z pewną nieufnością.

Całe szczęście więc, że ta kwestia została uporządkowana poprzez uchwałę NSA, a wykładnia dzisiaj jest jednolita. Szkoda, że było konieczne takie rozwiązanie i że to nie ustawodawca wprowadził odpowiednie regulacje. Tak na marginesie – trzeba pamiętać, że nie funkcjonujemy w porządku prawnym common law i wyroki nie tworzą prawa, zatem uchwała nie stworzyła nowego prawa, a jedynie dokonano poprzez nią wykładni. Jednak dzięki tej uchwale obecnie możemy już zaryzykować stwierdzenie, że nie ma wątpliwości co do tego, iż o zaliczeniu do jednego z dwóch alternatywnych źródeł przychodów osiąganych w związku z oddawaniem w odpłatne używanie składników majątku nie decydują skala aktywności w tym zakresie, liczba wynajmowanych składników majątku, wartość uzyskiwanych przychodów, zakres zorganizowania czy wykorzystanie innych świadczeń itp. W szczególności bez znaczenia jest to, ile nieruchomości wynajmuje dana osoba oraz jak długo.

W uchwale z 24 maja 2021 r. NSA wskazał, że to podatnik decyduje o tym, czy powiązać określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem, a uzyskany w ramach takiego najmu przychód zaliczyć do źródła najmu prywatnego. ramka 2

Ramka 2

Innymi słowy, podatnik poprzez odpowiednie działanie ma wpływ na to, do jakiego źródła są zaliczane przychody uzyskiwane w związku z wynajmem składników majątku (nie tylko nieruchomości – jak już wcześniej wspomniano).

Trzeba jednak pamiętać, że podatnik musi podjąć dezyję nie na etapie uzyskiwania przychodu, ale na etapie przyporządkowania składnika majątku do odpowiednich sfer jego działalności. Podatnik podejmuje decyzję o zaliczeniu składników majątku do określonych zasobów, tj. związanych z działalnością gospodarczą lub pozostawionych w majątku prywatnym, a alokacja przychodów w odpowiednim źródle jest implikacją takiego działania. Z taką wykładnią pogodziły się również organy podatkowe. ramka 3

Ramka 3

Trzeba podkreślić, że uzyskiwaniu przychodów z najmu prywatnego nie przeszkadza to, iż dana osoba jest jednocześnie przedsiębiorcą wykonującym działalność gospodarczą i uzyskującym przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Co więcej, w ramach takiej działalności gospodarczej można wynajmować inne obiekty, a uzyskiwany z tego tytułu przychód lub dochód opodatkowywać w ramach działalności gospodarczej. Decyzja jest podejmowana w odniesieniu do konkretnej nieruchomości, rzeczy ruchomej czy prawa, a nie do ogółu składników majątku danej osoby. przykład 1

Przykład 1

Innymi słowy, najem prywatny nie jest kolejną odmianą umowy najmu czy szczególną formą umowy o odpłatne używanie składników majątku. To nawet nie musi być najem w znaczeniu prawa cywilnego! Najem prywatny to świadczenie polegające na oddaniu do używania w zamian za wynagrodzenie składnika majątku prywatnego osoby fizycznej, która, uzyskując z tego tytułu przychód, nie zalicza go w PIT do źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, a musi opodatkować uzyskany z tego tytułu przychód ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5 proc., z tym że przychód w kwocie wyższej w danym roku niż 100 000 zł jest opodatkowany według stawki 12,5 proc. (z zastrzeżeniem limitu 200 000 zł przy wspólnym rozliczeniu małżonków – ale o tym piszemy w dalszej części).

Taka jest trochę długa, lecz kompletna definicja, a krócej można tak: jest to oddanie rzeczy lub prawa w odpłatne używanie przez osobę, która nie robi tego jako przedsiębiorca. ramka 4

Ramka 4

Przesunięcie składnika majątku

Skoro najem prywatny nie jest rodzajem najmu, a sposób opodatkowania przychodu jest determinowany zaliczeniem nieruchomości (również innej rzeczy) do odpowiedniej grupy składników majątku, to naturalne jest pytanie, czy takie przyporządkowanie jest dokonywane na zawsze, czyli czy jest niemodyfikowalne. Oczywiście, że nie – możliwe jest przesunięcie pomiędzy kategoriami majątku podatnika (osoby fizycznej), zawsze trzeba jednak pamiętać, iż jest to działanie na składniku majątku, a nie na samym przychodzie, i dopiero w efekcie przekłada się na umiejscowienie przychodu w źródle.

Prawo do przesunięcia pomiędzy grupami składników majątku jest logiczną konsekwencją uprawnienia do decydowania o takim umiejscowieniu. Jeżeli weźmie się pod uwagę, że oczywistym skutkiem takiego działania jest odpowiednia alokacja przychodu w źródle, to dobrze się stało, iż w powołanej wcześniej uchwale siedmiu sędziów NSA zostało potwierdzone, iż podatnik może zmienić zdanie i przesunąć składnik majątku z przedsiębiorstwa do zasobów prywatnych, a także na odwrót. Należy się zgodzić z tym, że możliwe jest więcej niż jedno przesunięcie, przy czym – jak w każdym innym przypadku – należy zachować zdrowy rozsądek.

Ważne jest to, że takie przesunięcie nie skutkuje żadną formą zmiany relacji własnościowych. Rzecz ma przez cały czas tego samego właściciela, co oznacza, że nawet jeżeli jest to nieruchomość, przesunięcie nie wymaga wizyty u notariusza ani zmian wpisów w księgach wieczystych.

Decyzja o takim działaniu musi być dobrze przemyślana i bez znaczenia jest to, że właścicielem danej rzeczy przez cały czas jest ta sama osoba. Chodzi o to, że skutki takiego działania mogą niekiedy wykraczać poza obszar podatku dochodowego. Dlatego w każdej takiej sytuacji warto przeprowadzić dokładną analizę rzeczywistych i ewentualnych przyszłych implikacji, a także należy pamiętać, że niektóre mogą być dość bolesne. Przykładem jest chociażby kwestia skutków przy późniejszej sprzedaży składnika majątku.

Sprzedaż składników majątku prywatnego nie wyznacza przychodu podatkowego, jeżeli nastąpi to po upływie pół roku od końca miesiąca ich nabycia (dla rzeczy ruchomych) lub pięciu lat od końca roku od nabycia lub wybudowania nieruchomości i praw z nimi związanych. Z kolei sprzedaż składników majątku przedsiębiorstwa powoduje uzyskanie przychodu podatkowego niezależnie od tego, kiedy to nastąpiło. Nawet jeżeli przed dokonaniem sprzedaży rzeczy będącej środkiem trwałym w działalności gospodarczej podatnik wycofa ją do majątku prywatnego, to musi czekać aż sześć lat (liczonych od końca miesiąca wycofania z działalności gospodarczej), żeby nie wystąpił przychód ze sprzedaży umiejscowiony w źródle „pozarolnicza działalność gospodarcza”. Wyjątkiem są nieruchomości mieszkalne i prawa do nich, nawet jeśli są wykorzystywane w działalności gospodarczej, także gdy są środkami trwałymi czy wartościami niematerialnymi i prawnymi. Takie nieruchomości są traktowane przy ich zbyciu tak jak prywatne, tj. jeżeli odpłatne zbycie następuje po upływie pięciu lat od końca roku ich wybudowania lub nabycia przez podatnika, to przychód podatkowy z tego tytułu nie występuje. Z tego właśnie powodu, moim zdaniem, prawodawca zakazał amortyzacji nieruchomości mieszkalnych (co uzasadnia brak takiej możliwości w PIT, ale już nie w CIT, bo tam nie ma odpowiedniego wyłączenia przychodowego – jednak to jest kwestia do rozwinięcia w innej publikacji). przykłady 2,3, ramka 5

Ramka 5

Przykład 2

Przykład 3

Planując swoje rozliczenia podatkowe i chcąc klasyfikować przychody jako uzyskiwane w ramach najmu prywatnego, podatnik musi zadbać o to, by wykonywane przez niego świadczenia spełniały obiektywne przesłanki do ich uznania za osiągane z najmu, dzierżawy, względnie na podstawie umowy o podobnym charakterze.

Wbrew temu, co mogłoby się wydawać, nie zawsze jest to sprawa jasna i oczywista. Wątpliwości mogą się pojawić w przypadku oddawania nieruchomości w najem krótkoterminowy, w przypadku którego cienka granica rozdziela najem od świadczenia usługi zakwaterowania czy usługi hotelowej. W takiej sytuacji należy zadbać o to, aby istotą realizowanego świadczenia było oddanie w używanie, by nie wystąpiły świadczenia, które mogą przesądzić o innej klasyfikacji usługi. O hotelowym charakterze może decydować zapewnianie w ramach usługi posiłków, room service itp.

Na szczęście dzisiaj dyrektor KIS akceptuje już zaliczanie do przychodów z najmu prywatnego przychodów, które są uzyskiwane w ramach krótkotrwałego najmu pokoi, apartamentów, domków. Ważne jest jednak, żeby wynajmujący zadbał o to, aby przedmiot i zakres świadczenia nie pozostawiał wątpliwości co do tego, że jest to najem. ramki 6, 7

Opodatkowanie przychodów z najmu prywatnego

Decyzja, że najem będzie świadczony poza działalnością gospodarczą wynajmującego, przesądza o tym, iż zyskuje on status najmu prywatnego. Co istotne, od 2022 r. możliwa jest tylko jedna forma opodatkowania przychodów z najmu prywatnego – jest to ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Tak więc podatnik może zadecydować, do jakiej grupy składników zaliczy wynajmowaną nieruchomość, ale gdy dokona takiego przyporządkowania, to dalej już musi ponosić tego konsekwencje.

Innymi słowy, wyłączenie poza składniki związane z działalnością gospodarczą powoduje, że najem ma charakter prywatny, a uzyskany w wyniku takiego świadczenia przychód jest opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Inaczej, niż to było do końca 2021 r., obecnie z uzyskiwaniem takiego przychodu nie wiąże się obowiązek informowania organu podatkowego o wybranej i stosowanej formie opodatkowania.

Przychód w najmie prywatnym

W przypadku najmu prywatnego prawodawca stosuje zasadę kasową identyfikacji momentu uzyskania przychodu. Co to oznacza? Otóż obowiązek zapłaty ryczałtu nie powstanie tak długo, jak długo wynajmujący nie otrzyma zapłaty za zrealizowane świadczenie.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 1 ustawy o ryczałcie opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się art. 11 ust. 2–2b ustawy o PIT.

Oczywiście prawodawca wskazuje również na wartości pieniężne postawione do dyspozycji podatnika, lecz to wpisuje się w zasadę kasowości, bo postawione do dyspozycji są te środki pieniężne, które podatnik może odebrać i swobodnie nimi dysponować, a to, że tego jeszcze nie uczynił, jest efektem jego działania lub zaniechania. Sytuacje takie występują niezwykle rzadko w praktyce i trzeba nieco się wysilić, by je wskazać. przykład 4

Przykład 4

Przychód powstaje również wówczas, gdy wynagrodzenie za najem jest płacone w innej formie niż pieniężna. Tutaj jednak decyduje moment faktycznego wykonania świadczenia, a dokładniej jego otrzymanie przez wynajmującego. przykład 5

Przykład 5

Od zapłaty w naturze należy odróżnić świadczenia nieodpłatne, które jako związane z najmem generują przychód w tym źródle. Przy czym, aby taki przychód powstał, muszą one nie tylko być wykonane, lecz także generować przysporzenie, ekonomiczną korzyść po stronie podatnika. W takiej sytuacji ma bowiem zastosowanie ogólna zasada, zgodnie z którą warunkiem koniecznym wystąpienia przychodu z nieodpłatnego świadczenia jest otrzymanie takiego świadczenia, a wraz z nim korzyści ekonomicznej i wzbogacenia. W przypadku najmu może to być np. efektem ulepszenia lokalu przez najemcę i darmowego pozostawienia ulepszeń. przykłady 6 i 7

Przykład 6

Przykład 7

Ulepszenia w lokalu co do zasady generują przychód dopiero wraz ze zwolnieniem lokalu, jednak w wyjątkowych przypadkach przychód może wystąpić już wcześniej, gdyby w trakcie umowy wynajmujący nieodpłatnie korzystał z ulepszeń poczynionych przez najemcę. ramka 8

Kasowe rozliczenie przychodu powoduje, że jeżeli najemca ureguluje czynsz z góry za dłuższy okres, to wraz z taką zapłatą wynajmujący uzyska przychód podatkowy. przykład 8

Przykład 8

Ważne jednak jest to, że ewentualna nadpłata, która stanowi wpłatę nienależną, nie wyznaczy momentu uzyskania przychodu. przykład 9

Przykład 9

Nie każda kwota otrzymana przez wynajmującego w ramach najmu prywatnego stanowi jego przychód podatkowy. Zgodnie z powszechnie stosowaną i akceptowaną przez organy podatkowe wykładnią oraz utrwaloną praktyką przychodem podatnika oddającego w odpłatne używanie składnik majątku w ramach najmu prywatnego są wyłącznie te otrzymane świadczenia, które mają charakter definitywny, bezzwrotny, powodujący trwałe przysporzenie, a nie tylko przejściowe dysponowanie środkami.

Istotne przy tym jest to, żeby niedefinitywny charakter poszczególnych otrzymywanych wpłat wprost i jednoznacznie był zapisany w umowie najmu. Chodzi o to, by strony określiły, która część kwot należnych wynajmującemu – jako przysługujący mu czynsz – stanowi jego rzeczywisty i realny zarobek z najmu prywatnego.

Takie wyłączenie przychodowe dotyczy w szczególności refakturowanych przez wynajmującego na najemcę kosztów mediów, tj. energii elektrycznej, gazu, usług wodociągowych i kanalizacyjnych czy telekomunikacyjnych. Bez znaczenia przy tym jest to, w jaki sposób jest dokonywane przeniesienie takich kosztów na najemcę, za pomocą jakiego dokumentu (faktury, noty czy innego dokumentu). ramka 9

Przy wyraźnych zapisach umownych określających, co jako czynsz stanowi wynagrodzenie wynajmującego, a w efekcie jego przychód podatkowy, nic nie stoi na przeszkodzie wyłączeniu z grupy przychodów kwot niedefinitywnych, nawet jeżeli nie są one identyfikowane na podstawie odczytów licznikowych, a w sposób zryczałtowany. ramka 10

Ze względu na wykładnię, która od lat funkcjonowała na gruncie VAT, pewnym zaskoczeniem może być to, że jeżeli chodzi o identyfikację przychodów z najmu prywatnego, jednoznaczne wskazanie w treści umowy, iż podatek od wynajmowanej nieruchomości obciąża ekonomicznie korzystającego, powoduje, że otrzymana kwota przypadająca na zwrot kosztu podatku nie stanowi przychodu podatkowego. Co ważne, nie można tutaj mówić o rozliczeniu kosztu podatkowego czy odliczeniu od przychodu, a wyłącznie o wyodrębnieniu otrzymanej kwoty tytułem zwrotu podatku z puli przychodów właściciela. ramka 11 s. B6

Z takich samych powodów jak wskazane powyżej, tj. brak definitywności i trwałego przysporzenia, do przychodów nie są zaliczane otrzymane przez wynajmującego kaucje. A dokładniej kaucja nie jest przychodem w momencie jej fizycznego otrzymania i tak długo, jak długo wpłata ma charakter zwrotny. Tak więc kaucja, z uwagi na swój zwrotny charakter, jest tak długo neutralna podatkowo, aż nie zostanie skonsumowana. W przypadku gdy wynajmujący zwróci kaucję, nigdy nie stanie się ona przychodem podatkowym. Dopiero wraz z zatrzymaniem kaucji wynajmujący uzyskuje przychód powodowany osiągniętym przysporzeniem majątkowym. Za moment uzyskania przychodu uznaje się datę zatrzymania (konsumpcji) kaucji. przykład 10

Przykład 10

O tym, jakie skutki wywoła zatrzymanie (rozliczenie) kucji, decyduje sposób wykorzystania środków uzyskanych uprzednio jej tytułem. Jeżeli kaucja zostanie wykorzystania na zapłatę zaległego czynszu, to powstanie przychód, który powinien być sklasyfikowany jako przychód z tytułu najmu prywatnego, na tej samej zasadzie jak zwykła zapłata czynszu. Ewentualnie „uzupełnienie” kaucji nie wywoła skutku w postaci przychodu podatkowego ze względu na zwrotny charakter takiej „uzupełnionej” kaucji. przykład 11, ramka 12

Przykład 11

Możliwe są sytuacje, w których wykorzystanie kaucji jednak nie wygeneruje przychodu u wynajmującego. Tak jest w szczególności w przypadku, gdy otrzymana uprzednio kaucja zostanie zaliczona na poczet należnych kwot, których otrzymanie nie wyznacza przychodu podatkowego (np. tytułem zapłaty za media). przykład 12

Przykład 12

W praktyce podatnicy niejednokrotnie zastanawiają się nad tym, jakie skutki w podatku dochodowym wystąpią w przypadku, gdy jako wynajmujący w ramach najmu prywatnego otrzymają odszkodowanie.

Sprawa jest jasna w sytuacji, w której jest to odszkodowanie wypłacone przez ubezpieczyciela na podstawie polisy wystawionej w ramach umowy ubezpieczenia majątkowego. Odszkodowanie takie nie mieści się w zakresie przychodów z najmu. Wynika to z tego, że nie jest ono świadczeniem (pieniężnym bądź niepieniężnym) otrzymanym z tytułu najmu. W związku z tym nie podlega ono opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Przychód taki jest umiejscowiony w źródle innych przychodów. Nie oznacza to jednak konieczności zapłaty podatku dochodowego na zasadach ogólnych. Ze względu na to, że wynajmowana nieruchomość (również inny składnik majątku) nie jest związana z działalnością gospodarczą, przychód uzyskany wraz z odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. przykład 13

Przykład 13

Sprawa się komplikuje, gdy wypłaty dokonuje najemca, np. w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy. Wówczas nie stosujemy zwolnienia z podatku dochodowego, a na dodatek prowadzone są spory o to, do jakiego źródła należy zaliczyć przychód uzyskany wraz z taką wpłatą, i w efekcie, w jaki sposób należy naliczyć podatek z tego tytułu – a dokładniej, czy ma zastosowanie ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, czy jednak podatek dochodowy od osób fizycznych naliczony według skali podatkowej.

W tym względzie nie ma zgodności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Część składów uważa takie odszkodowanie za generujące przychód z najmu opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, inne uznają je za przychód umiejscowiony w źródle innych przychodów opodatkowany PIT według skali podatkowej. ramka 13

Odliczenia od przychodu

Przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podatnik nie ma prawa do rozliczenia kosztów podatkowych. Nie chodzi przy tym wyłącznie o amortyzację od nieruchomości mieszkalnych, lecz o koszty w ogóle. Mimo to podatnik może skorzystać z części odliczeń od przychodów. Przy najmie prywatnym podatnik – podobnie jak inni ryczałtowcy (przy ryczałcie od przychodów z działalności gospodarczej) – może dokonać pomniejszenia przychodu o straty z lat ubiegłych. Trzeba przypomnieć, że strata jest rozliczana wyłącznie w ramach jednego źródła. Zatem od przychodu z najmu opodatkowanego ryczałtem podatnik może odliczyć wyłącznie straty z najmu opodatkowanego według skali podatkowej. Obecnie przychód z najmu prywatnego musi być opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, w ramach którego strata nie może być wygenerowana, dlatego w przyszłości praktycznie wygaśnie możliwość rozliczania straty w ramach najmu prywatnego.

Oprócz tego ryczałtowiec uzyskujący przychody z najmu prywatnego może skorzystać z możliwości odliczenia od przychodu zapłaconych w danym w roku składek na ubezpieczenia społeczne i to niezależnie od tego, że najem prywatny nie podlega oskładkowaniu (nawet dobrowolnemu).

Od przychodu odlicza się:

• składki określone w ustawie z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 497; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 863), zapłacone w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących, np. małżonka współpracującego przy działalności gospodarczej, która generuje stratę;
• składki zapłacone w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego, obowiązującymi w innym niż Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwaj carskiej.

Co ważne, odliczenie składek na ubezpieczenia społeczne jest dokonywane bez ograniczeń co do źródła przychodów, w ramach którego składki były naliczone. W konsekwencji podatnik może od przychodu z najmu prywatnego odliczyć składki na ubezpieczenia społeczne opłacane w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej. Odliczenie składek nie dotyczy tych, których podstawę wymiaru stanowi przychód zwolniony od podatku (w zakresie składek krajowych) oraz przychód zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska, odliczonych w innym niż Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do EOG lub w Konfederacji Szwajcarskiej od przychodu albo podatku osiągniętego w tym państwie. przykład 14

Przykład 14

Trzeba przy tym zaznaczyć, że składki zagraniczne można odliczyć pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym podatnik opłacał składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne.

Oprócz tego ryczałtowiec może zmniejszyć podstawę opodatkowania ryczałtem (również z najmu prywatnego) o kwoty:

• wpłat na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego dokonanych przez podatnika w roku podatkowym, do wysokości określonej w przepisach o indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego;
• składek członkowskich zapłaconych na rzecz związków zawodowych, w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 840 zł;
• dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez płatnika;
• wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne;
• wydatków ponoszonych przez podatnika z tytułu użytkowania sieci Internet, w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 760 zł.

Ponadto przychód może być pomniejszony o darowizny odliczane tak jak w PIT.

Stawka ryczałtu

Gdy już jest wyznaczona podstawa naliczania ryczałtu, wtedy sam podatek jest ustalany przez zastosowanie do tej podstawy odpowiedniej stawki ryczałtu. Stawka ryczałtu dla przychodów z najmu prywatnego wynosi 8,5 proc. Jednak po przekroczeniu przez podatnika przychodów z najmu w kwocie 100 000 zł podatnik od nadwyżki płaci ryczałt według stawki 12,5 proc.

Wobec tego, że taki sam próg i takie same stawki prawodawca wprowadził dla niektórych przychodów z działalności gospodarczej, w tym dla przychodów z najmu świadczonego w ramach działalności gospodarczej, należy wyjaśnić, że taki limit ma zastosowanie odrębnie od limitu dla przychodów z najmu prywatnego. Jeżeli zatem podatnik uzyskuje przychody z najmu prywatnego i inne, dla których prawodawca uzależnia wysokość stawki podatku od łącznej kwoty uzyskanych przychodów (np. najem w ramach działalności gospodarczej), to najem prywatny ma swój własny, indywidualny limit przychodu 100 000 zł, po przekroczeniu którego jest stosowana stawka ryczałtu 12,5 proc. Przychody z najmu prywatnego nie są sumowane z innymi przychodami. Taki pogląd potwierdza Ministerstwo Finansów w odpowiedziach udzielanych na pytania mediów, w których wskazuje, że: „Od 1 stycznia 2021 r. ryczałt od przychodów osiąganych z najmu prywatnego i ryczałt od przychodów z najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł. Nie zmienia to jednak faktu, że są to przychody zaliczane do dwóch odrębnych źródeł przychodów. Oznacza to, że w sytuacji, gdy podatnik będący osobą fizyczną osiąga jednocześnie przychody z najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (np. z tytułu najmu firmowych nieruchomości i maszyn) oraz poza nią (np. z tytułu najmu prywatnego mieszkania lub garażu) i dla opodatkowania przychodów z każdego z tych źródeł wybrał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, limit 100 000 zł jest odrębny dla przychodów osiąganych z najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i odrębny dla przychodów z najmu osiąganego poza działalnością gospodarczą”.

Jednocześnie należy zastrzec, że w przypadku gdy podatnik wynajmuje w ramach najmu prywatnego więcej niż jedną nieruchomość albo nieruchomość i inne składniki majątku, to i tak przysługuje mu jeden roczny limit 100 000 zł. przykład 15

Przykład 15

Ryczałt we współwłasności

W przypadku gdy rzecz ma kilku właścicieli, umowa jej najmu co do zasady powinna być podpisana przez wszystkich właścicieli jako wynajmujących. Oczywiście możliwa jest sytuacja, w której wszyscy właściciele umocują jednego spośród nich do zawarcia umowy również w ich imieniu. Nie zmienia to jednak wówczas tego, że skutki podatkowe takiego najmu wystąpią u wszystkich właścicieli i będą identyfikowane według udziału we współwłasności.

Jeżeli dla właścicieli będzie to najem prywatny, to u każdego z właścicieli wystąpi przychód do opodatkowania. W takim bowiem przypadku przychody z udziału we współwłasności w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa we współwłasności.

Oczywiście możliwa jest również sytuacja, w której współwłaściciele udzielą prawa do wyłącznego korzystania z nieruchomości przez jednego z nich i do pobierania pożytków – wtedy to on uzyska przychód z najmu. Jeśli byłoby to przekazanie takiego prawa jednemu z nich nieodpłatnie, to skutkiem może być uzyskanie przez niego również przychodu z nieodpłatnego świadczenia od pozostałych współwłaścicieli. Wyjątkiem jest sytuacja, w której świadczenie tego rodzaju dokonywane jest pomiędzy członkami najbliższej rodziny, wtedy bowiem zastosowanie ma zwolnienie z PIT. Chodzi o zwolnienie zapisane w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT, według którego zwalnia się od tego podatku wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczoną zgodnie z art. 11 ust. 2‒2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 596) ‒ pod warunkiem że nie są to świadczenia w ramach relacji prawnej wyznaczającej przychód ze stosunku pracy. Trzeba jednak pamiętać o tym, że nie w każdym przypadku takie scedowanie przychodu na jednego ze współwłaścicieli jest korzystne, nawet jeżeli nie musi on płacić podatku od nieodpłatnego świadczenia. przykłady 16, 17

Przykład 16

Przykład 17

Powyższe zasady dotyczą również wynajmu składnika majątku przez współmałżonków, nawet gdy chodzi o rzeczy czy prawa stanowiące ich współwłasność małżeńską, a które małżonkowie oddają w odpłatne używanie. Mimo łącznego charakteru współwłasności małżeńskiej, jak również niezależnie od tego, że należny małżonkom czynsz wchodzi do ich majątku wspólnego, ustawodawca podatkowy wskazuje, że do każdego ze współmałżonków przypisuje się połowę przychodu z najmu.

Małżonkowie są jednak w szczególnej sytuacji w porównaniu z innymi współwłaścicielami. Niezależnie od tego, które z nich podpisało umowę najmu, mogą oni złożyć do urzędu skarbowego oświadczenie, że przychody te będzie rozliczać tylko jeden z nich. Pisemne oświadczenie należy złożyć do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego. Oświadczenie może być podpisane przez jednego z małżonków. Podpisanie go traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia oświadczenia w imieniu obojga małżonków. Ważne jest to, że oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań.

Pamiętać trzeba, że oświadczenie takie jest skuteczne przez cały rok, chyba że w wyniku rozwodu lub separacji wynajmowane mieszkanie (lub inny składnik majątku) przypadnie temu z małżonków, które nie rozliczało wcześniej najmu. W takim przypadku przychody osiągnięte od dnia orzeczenia rozwodu lub separacji rozlicza już małżonek, któremu w podziale majątku przypadły wynajmowane składniki. Przy założeniu, że małżeństwo trwa i nie zmienił się ustrój majątkowy małżonków, oświadczenie jest skuteczne w kolejnych latach. W takiej sytuacji małżonkowie mogą zmienić swoje oświadczenie, ale muszą uczynić to w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został otrzymany pierwszy w roku podatkowym przychód, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód otrzymany został w grudniu roku podatkowego. W tym terminie małżonkowie mogą zawiadomić na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków.

Ważne jest, że przed złożeniem oświadczenia małżonkowie muszą uwzględnić, iż dotyczy ono wszystkich przychodów uzyskiwanych przez nich z najmu prywatnego, tj. wszystkich składników majątku pozostających we wspólności. Jeśli w majątku wspólnym małżonków jest więcej niż jedna nieruchomość będąca przedmiotem najmu, to nie jest możliwe złożenie oświadczenia, w którym małżonkowie wskażą, iż tylko od jednej rozlicza ryczałt jeden z nich, a resztą się dzielą lub że od jednej ryczałt w całości opłaca żona, a od drugiej nieruchomości wspólnej w całości odprowadza ryczałt mąż. przykład 18

Przykład 18

Warto w tym miejscu przypomnieć, że w przeszłości prawodawca wyraźnie dyskryminował małżonków, którzy uzyskiwali przychody z najmu prywatnego. Do końca 2022 r. (de facto do połowy 2023 r., ale prawodawca wprowadził modyfikację z mocą wsteczną od początku 2023 r.) małżonkowie mieli do dyspozycji wspólny limit 100 000 zł dla identyfikacji stawki ryczałtu od najmu prywatnego. Co ciekawe, taki wspólny limit obowiązywał ich niezależnie od tego, czy przedmiotem najmu były składniki małżeńskiego majątku wspólnego, czy wchodzące w skład majątków odrębnych, a także od tego, czy małżonkowie w ogóle pozostawali we wspólności majątkowej.

W konsekwencji małżonkowie wcześniej niż inni podatnicy uzyskujący przychody z najmu prywatnego wpadali w wyższą stawkę 12,5 proc. W efekcie małżonkowie niejednokrotnie płacili wyższy ryczałt od przychodów z najmu niż osoby niepozostające w związku małżeńskim.

Obecnie, po nowelizacji (ustawa z 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; Dz.U. poz. 1059), każdy z małżonków dysponuje swoim własnym rocznym limitem 100 000 zł. Limit taki ma zastosowanie przez każdego z małżonków przy wynajmie zarówno składnika majątku wspólnego, jak i będącego odrębną własnością małżonka. przykład 19

Przykład 19

Tak jak zostało wskazane powyżej, małżonkowie pozostający we wspólności majątkowej mogą złożyć oświadczenia o opodatkowaniu całości przychodów z najmu prywatnego składnika majątku wspólnego wyłącznie przez jednego z nich. Wówczas małżonek rozliczający podatek stosuje łączny limit 200 000 zł.

Podkreślić trzeba, że nie chodzi o multiplikację limitu dla małżonków. W takim przypadku jeden małżonek stosuje wspólny limit. Zatem brak jest podstaw do stwierdzenia, że gdyby oprócz składnika majątku wspólnego któryś z małżonków wynajmował swój prywatny składnik majątku, to oprócz owego limitu wspólnego miałby dodatkowy, odrębny, indywidualny limit 100 000 zł.

Można tutaj dopatrzyć się wyraźnej niedoróbki legislacyjnej, a problem wielokrotnie był przedmiotem analiz na łamach DGP. Na łamach dodatku Biuro Rachunkowe z 7 sierpnia 2023 r. (DGP nr 151) zamieszczona została również odpowiedź MF na pytanie redakcji w tej sprawie. stanowisko

Wyjaśnienie MF jest dość racjonalne i logiczne, a nawet wpisujące się w prawdopodobne intencje prawodawcy. Jednak resort wskazał w swojej odpowiedzi wyłącznie na implikacje po stronie małżonka dokonującego najmu prywatnego: on uwzględnia przychód z najmu składnika majątku wspólnego i bada, czy przysługuje mu jeszcze stawka 8,5 proc., czy już 12,5 proc. Kwestia tego, jak powinien zachować się drugi małżonek uzyskujący przychody z odrębnego składnika majątku, została poruszona w interpretacjach indywidualnych. ramka 14

Zaproponowane przez dyrektora KIS rozwiązanie również zdaje się logiczne i właściwe, problem praktyczny może jednak być taki, że jest ono możliwe do zastosowania jedynie wtedy, gdy małżonkowie pozostają w dobrych relacjach, a niestety w prawdziwym życiu nie zawsze tak jest.

Zaliczki i zeznanie roczne

Podatnicy, którzy uzyskują przychody z tytułu najmu prywatnego, nie informują o formie opodatkowania organu, co jest oczywistą konsekwencją braku możliwości wyboru innej metody. Tym, co różni ryczałtowców najmu prywatnego od przedsiębiorców opłacających ryczałt, jest to, że oprócz braku obowiązku informowania o formie opodatkowania nie są zobowiązani ani do prowadzenia ewidencji przychodów, ani innych ewidencji, nawet gdyby nie została zawarta umowa pisemna określająca wprost wysokość czynszu.

Oczywiście osoba fizyczna, która w danym roku uzyskała przychód z najmu prywatnego, musi po jego zakończeniu przekazać zeznanie roczne sporządzone na formularzu PIT-28 w terminie do 30 kwietnia następnego roku.

W trakcie roku podatnik musi wpłacać ryczałt w cyklach miesięcznych albo kwartalnych. Wpłaty dokonywane są w terminie do 20. dnia następnego miesiąca po danym okresie i dotyczy to również ryczałtu za grudzień. Wpłaty należy dokonywać na mikrorachunek wygenerowany dla danego podatnika na stronie administracji skarbowej.

Warto wyjaśnić, że kwartalnie ryczałt mogą wpłacać wyłącznie podatnicy rozpoczynający w danym roku działalność, względnie ci, u których przychody z najmu w roku poprzedzającym rok podatkowy nie przekroczyły równowartości 200 000 euro. Przeliczenia na walutę polską dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy. Kurs euro na 2 października 2023 r. wyniósł 4,6091 zł/euro (tabela nr 190/A/NBP/2023). A zatem, gdy chcemy opłacać w 2024 r. ryczałt kwartalnie, należy brać pod uwagę limit przychodów z najmu uzyskanych w 2023 r. (limit wynosi 921 820,00 zł).O wyborze kwartalnego sposobu opłacania ryczałtu podatnicy informują w zeznaniu rocznym PIT-28 składanym za rok podatkowy, w którym stosowali kwartalny sposób opłacania ryczałtu.

Najem prywatny w VAT

Chociaż w niniejszym poradniku skupiamy się głównie na skutkach wynajmu prywatnego na gruncie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, to nie można zapominać o tym, że osoby fizyczne zarabiające na takim najmie są z tego powodu podatnikami VAT. Niezależnie bowiem od tego, do jakiego źródła zaliczany jest przychód z najmu na gruncie podatków dochodowych i jak w związku z tym opodatkowany jest uzyskiwany przychód czy dochód, ponad wszelką wątpliwość jest to działalność gospodarcza w rozumieniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej: ustawa o VAT) podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tymczasem według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dlatego, jeżeli osoba fizyczna oddaje rzecz, w tym nieruchomość, w odpłatne używanie, a w konsekwencji zarobkuje na niej w ciągły sposób, wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu VAT. Rzecz jasna, jeżeli oprócz takiej działalności osoba fizyczna nie wykonuje żadnej innej, w ramach której realizowałaby czynności opodatkowane VAT, a roczna wartość sprzedaży nie przekracza 200 000 zł i na dodatek osoba ta przyjmuje czynsz najmu na rachunek bankowy (dzięki czemu eliminuje konieczność stosowania kasy fiskalnej), to posiadanie statusu podatnika VAT nie ma większego znaczenia dla takiego wynajmującego.

Wynajmujący musi jednak mieć świadomość swojego statusu w VAT, gdyż w pewnych okolicznościach mogą wystąpić skutki w VAT, w tym konieczność zapłaty VAT.

Jeżeli bowiem wynajmujący jest już z innego powodu czynnym podatnikiem VAT, to minimalny efekt jest taki, że musi ujmować w JPK_V7 sprzedaż z tytułu najmu, nawet jeżeli korzysta ona ze zwolnienia przedmiotowego.

W praktyce dość często przedmiotem najmu są nieruchomości mieszkalne. Jeżeli taki budynek czy lokal jest wynajmowany w określonych okolicznościach przewidzianych przez prawodawcę i w wykładni ministerialnej, tj. służy on bezpośrednio najemcy do zaspokajania jego własnych i jego rodziny potrzeb mieszkaniowych, wówczas usługa jest zwolniona z VAT, jednak jako taka powinna być zaprezentowana przez osobę fizyczną jako czynnego podatnika w składanym przez nią JPK_V7. Gdyby jednak okazało się, że przedmiotem najmu jest inna nieruchomość (np. garaż) lub nawet lokal mieszkalny, tyle że nie służy on zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych najemcy, wtedy sprzedaż taka musi być opodatkowana przy zastosowaniu stawki podstawowej.

Należy bowiem pamiętać, że nie jest dopuszczalne, by osoba fizyczna już zarejestrowana jako czynny podatnik VAT (również z innego powodu) w odniesieniu do najmu korzystała z tzw. zwolnienia podmiotowego, tj. w ramach rocznego limitu 200 000 zł. przykłady 20, 21

Przykład 20

Przykład 21

Nie można również zapominać, że w pewnych okolicznościach to, iż podatnik świadczy usługę najmu nieruchomości (nawet jeżeli ona sama korzysta ze zwolnienia przedmiotowego z VAT), może skutkować utratą prawa do zwolnienia ze względu na roczną wartość sprzedaży. O ile bowiem wartość sprzedaży zwolnionej co do zasady nie jest wliczana do łącznej wartości sprzedaży podatnika w danym roku porównywanej z limitem normatywnym, o tyle prawodawca przewidział wyjątki od tej reguły. Pośród nich znajdziemy transakcje związane z nieruchomościami, o ile nie mają charakteru transakcji pomocniczych. Jeżeli zatem podatnik wynajmuje nieruchomości, to nawet jeżeli jest to najem na cele mieszkaniowe objęty zwolnieniem przedmiotowym, wartość takiej sprzedaży konsumuje limit zwolnienia przedmiotowego, co w efekcie może doprowadzić do utraty prawa do takiego zwolnienia. przykład 22

Przykład 22

Warto uwzględniać to, że przy wynajmie przez współwłaścicieli co do zasady wartość sprzedaży przypisuje się w odpowiednich wartościach poszczególnym współwłaścicielom jako wynajmującym. Wobec tego możliwa jest sytuacja, że np. część czynszu (u jednego z właścicieli) korzysta ze zwolnienia ze względu na status wynajmującego, a u drugiego nie. przykład 23

Przykład 23

Tak samo jest w przypadku małżonków, którzy wynajmują składnik majątku wspólnego. Tutaj jednak funkcjonuje wykładania, według której w przypadku małżonków możliwe jest, by tylko jeden z nich zawarł umowę najmu i wówczas on jest w całości podatnikiem VAT z tytułu takiej działalności. Przy czym małżonkowie mają tutaj możliwość swobodnego podjęcia decyzji niezależnie od tego, który z małżonków został wskazany jako ten, który opodatkowuje ryczałtem przychód z tytułu najmu prywatnego tego składnika majątku. Odpowiednie zawiązanie umowy najmu, a co za tym idzie, wskazanie podatnika może więc uchronić podatnika przed negatywnymi skutkami fiskalnymi.©℗