Czy przedsiębiorca, który wynajmuje lokale mieszkalne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, powinien płacić podatek od nieruchomości według najwyższej stawki czy najniższej? Na to pytanie odpowie 21 października br. w uchwale Naczelny Sąd Administracyjny
Odpowiedź będzie miała ogromne znaczenie dla gminnych budżetów oraz portfeli samych podatników.
Z wnioskiem o wydanie uchwały wystąpił 6 czerwca br. prokurator generalny, a to dlatego, że sądy administracyjne nie rozstrzygnęły do tej pory tej kwestii jednoznacznie.
– W rezultacie zarówno organy podatkowe, jak i przedsiębiorcy nie wiedzą, jaki jest podatek od nieruchomości, gdy lokal jest wynajmowany w ramach działalności gospodarczej, ale na cele mieszkalne. Zdarza się nawet, że ten sam podatnik rozlicza się w różny sposób z podatku, w zależności od lokalizacji budynku, a tym samym i lokalu. Przedsiębiorcy tworzą wręcz rezerwy z przeznaczeniem na ewentualną konieczność dopłaty daniny – komentuje Rafał Kran, doradca podatkowy i partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy.
Ogromna różnica
Przedsiębiorcy płacą podatek według najwyższej stawki od gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (wynika to z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Nie zalicza się do nich budynków mieszkalnych oraz związanych z nimi gruntów (art. 1a ust. 2a pkt 1 ustawy), chyba że budynki te lub ich części są „zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej”. Wówczas obowiązuje najwyższa stawka, podobnie jak dla innych firmowych budynków (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b). W 2024 r. było to maksy malnie 33,10 zł od 1 mkw. powierzchni użytkowej.
Z reguły takie budynki są ujmowane w ewidencji środków trwałych i amortyzowane. Co jednak w sytuacji, gdy znajdujące się w nich lokale zostaną wynajęte przez przedsiębiorcę na cele mieszkalne? Czy nadal należy je uznawać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy jednak należy zastosować do nich najniższą stawkę podatku – w wysokości 1,15 zł od 1 mkw.? Różnica – jak widać – jest 30-krotna.
Najem biznesowy…
W wyroku z 15 września 2022 r. (sygn. akt III FSK 975/21) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że „znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej budynek mieszkalny (część budynku) może zostać uznany za zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, jeżeli stanowi element przedsiębiorstwa takiej osoby i jest bezpośrednio związany z wykorzystywaniem go w prowadzeniu działalności gospodarczej. Ustaleniom przede wszystkim podlega rodzaj prowadzonej działalności i znaczenie budynku mieszkalnego (części budynku) w osiąganiu efektów tej działalności, czyli zysku. Jeżeli bez wykorzystania budynku mieszkalnego lub jego części przedsiębiorca nie będzie mógł zrealizować zamierzenia gospodarczego, to będzie to oznaczało, że zajął je na cele prowadzonej działalności gospodarczej”.
Tak też wynikało z wyroków NSA z 25 lipca 2023 r. (III FSK 123/23, III FSK 124/23, III FSK 125/23), a wcześniej z 23 stycznia 2020 r. (II FSK 2064/19, II FSK 2223/19, II FSK 1511/19). Taką wykładnię przyjął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w niedawnym wyroku z 5 czerwca 2024 r. (I SA/Gd 227/24) – patrz: ramka.
Profiskalne stanowisko zaprezentował również wiceminister finansów Artur Soboń w odpowiedzi z 13 stycznia 2023 r. na poselską interpelację nr 37882. – Termin „zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej” należy rozumieć nie jako „fizyczne” zajęcie budynku mieszkalnego lub jego części na działalność gospodarczą, np. biuro, lecz jako wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem może być m.in. wynajem budynków mieszkalnych – tłumaczył wiceminister.
– To z kolei wiąże się z podwyższeniem kosztów życia najemców, bo podatek od nieruchomości jest najczęściej doliczany do czynszu. Słowem, pechowiec, który wynajął mieszkanie od firmy, musi płacić wyższy czynsz najmu niż jego sąsiad, który miał szczęście wynająć mieszkanie od osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej – zwraca uwagę dr Adam Kałążny, radca prawny, partner associate w Deloitte.
…czy jednak mieszkaniowy
Odmienne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z 12 lipca 2023 r. (III FSK 250/23), choć głównym przedmiotem sporu było całkiem co innego. Przy okazji jednak NSA stwierdził, że budynek mieszkalny mógłby zostać uznany za zajęty na cele firmowe, gdyby była w nim faktycznie prowadzona działalność gospodarcza.
„Za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy nie będą mogły być uznane te części budynku mieszkalnego, które są wykorzystywane (zajęte) na cele mieszkalne, przez co należy rozumieć trwałe zaspokajanie podstawowych potrzeb mieszkaniowych posiadacza lokalu, nawet wówczas, gdy ich oddanie przez podatnika do korzystania osobom trzecim dla realizacji tej funkcji (zajęcie na cele mieszkalne) nastąpiło w ramach jego gospodarczej działalności (np. komercyjnego najmu)” – orzekł sąd kasacyjny.
Tak samo orzekł 22 listopada 2023 r. (III FSK 4897/21) i 7 lutego 2024 r. (III FSK 1473/22).
Ale nie na doby
We wszystkich tych wyrokach NSA zastrzegł, że niska stawka podatku nie dotyczy krótkotrwałego wynajmu. „Powtarzający się (w założeniu) krótkotrwały odpłatny najem lokali mieszkalnych (na dobę lub kilka dni), niezwiązany z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego rodziny lub osób trzecich, zbliżony jest w istocie do świadczenia usług hotelarskich (praktyka coraz bardziej popularna w kurortach oraz miejscowościach mających znaczenie turystyczne) i w związku z tym czynność taka skutkuje zajęciem lokalu (budynku) mieszkalnego na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy” – tłumaczył NSA.
Doktor Adam Kałążny zwraca uwagę, że taka wykładnia była jednoznacznie niekorzystna dla gmin. – Nie wykluczam, że wniosek prokuratora generalnego ma na celu odwrócenie tego trendu w wykładni – mówi ekspert.
Rozstrzygnie uchwała
Prokurator generalny spytał: „Czy budynki mieszkalne lub ich części przeznaczone do najmu, mającego służyć zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych najemców, w ramach prowadzenia przez podatnika podatku od nieruchomości działalności gospodarczej, należy traktować jako budynki mieszkalne lub ich części, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy, czy jako budynki mieszkalne lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy?”.
– Mam nadzieję, że NSA przychyli się do linii orzeczniczej, która sugeruje, że tylko fizyczne zajęcie lokalu, np. na biuro, wiąże się z wyższym podatkiem – komentuje Rafał Kran.
Podobnie myśli dr Kałążny. – Mam nadzieję, że NSA utrzyma obecną korzystną linię orzeczniczą. Nie znajduję bowiem uzasadnienia dla sytuacji, w której wynajmujący mieszkanie od firmy musi płacić wyższy czynsz od wynajmującego takie samo mieszkanie od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej – podsumowuje ekspert Deloitte.©℗
WSA: wynajem na cele mieszkalne, ale przez przedsiębiorcę – bez preferencyjnej stawki
Jeżeli podatnik jest przedsiębiorcą, którego działalność polega na udostępnianiu lokali mieszkalnych na wynajem, to należy je uznać za lokale zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej – orzekł WSA w Gdańsku.
Chodziło o spółkę, która zamierza wynajmować mieszkania w budynkach wielorodzinnych. Jej oferta dotyczy wynajmu długoterminowego na cele mieszkaniowe, nawet na kilka lat. Klientami mają być zarówno osoby nieprowadzące działalności gospodarczej, jak i przedsiębiorcy, którzy zdecydują się oddać lokale do korzystania swoim pracownikom bądź współpracownikom. W każdym przypadku w zawieranych umowach znalazłoby się zastrzeżenie, że wynajmowany lokal może być wykorzystywany wyłącznie na cele mieszkaniowe.
Lokale nie będą wynajmowane w ramach tzw. krótkotrwałego zakwaterowania – podkreśliła spółka. Dodała, że zaliczy je do swoich środków trwałych, a w ewidencji gruntów i budynków będą one oznaczone jako lokale mieszkalne w budynku mieszkalnym.
Spółka uważała, że skoro lokale mieszkalne będą oddawane w najem na cele mieszkaniowe, to powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według preferencyjnej stawki, przewidzianej dla budynków (lokali) mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).
Co prawda zasadą jest, że budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy są uznawane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale wyjątek – jak zauważyła spółka – stanowią budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami. Jeżeli budynki takie (lub ich części) nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, to są opodatkowane według stawki właściwej dla budynków (lub ich części) mieszkalnych, czyli preferencyjnej – argumentowała spółka.
Nie zgodził się z nią prezydent miasta. W interpretacji z 14 grudnia 2023 r. (sygn. WBMiP.III.3120.785.2023.JR) stwierdził, że w tym wypadku ma zastosowanie stawka podatku właściwa dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
„Powierzchnia budynków/lokali jest bowiem niezbędna przedsiębiorcy, aby mógł on zrealizować wyznaczony cel gospodarczy” – argumentował organ podatkowy.
Tego samego zdania był WSA w Gdańsku. Jak uzasadniła sędzia Irena Wesołowska, skład orzekający w tej sprawie opowiedział się za linią orzeczniczą, zgodnie z którą to, czy lokal jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, zależy głównie od tego, na czym ta działalność polega.
– W rozpatrywanej sprawie polega ona właśnie na wynajmie, a bez lokali nie dałoby się prowadzić działalności o takim profilu – wyjaśniła sędzia Wesołowska. Dodała, że nie ma znaczenia, czy będzie to najem krótko, czy długoterminowy.
Wyrok jest nieprawomocny. ©℗
Wyrok WSA w Gdańsku z 5 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 227/24
