Fiskus zmienił zdanie. Teraz twierdzi, że przedsiębiorcy mogą stosować 8-proc. VAT wyłącznie przy wznoszeniu budynków mieszkalnych służących do stałego zamieszkania.

rozwiń ›

Jeśli więc firma zajmuje się np. budową domków letniskowych lub rekreacyjnych, to musi wystawiać faktury z 23-proc. VAT. Potwierdził to 9 maja br. wiceminister finansów Zbigniew Stawicki w odpowiedzi na poselską interpelację nr 2520.

Wcześniej skarbówka była innego zdania, co potwierdza wydana pod koniec 2020 r. wiążąca informacja stawkowa. Od tego czasu przepisy o VAT w tym zakresie się nie zmieniły. Ale przedsiębiorcom, którzy zaufali wcześniejszemu stanowisku skarbówki, grożą teraz wysokie dopłaty zaległego podatku wraz z odsetkami.

Mieszkalne…

Problem dotyczy wykładni dwóch przepisów, tj. art. 41 ust. 12a ustawy o VAT oraz art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Wynika z nich, że 8-proc. stawka podatku jest właściwa dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (dostawy, budowy, remonty, modernizacje, termomodernizacje, przebudowy, roboty konserwacyjne).

Chodzi m.in. o budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Preferencyjna stawka nie dotyczy budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 mkw., oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 mkw. (art. 41 ust. 12b ustawy o VAT).

…i rekreacyjne

A co z budową domku letniskowego lub rekreacyjnego, w którym podatnik mógłby mieszkać nawet przez cały rok, jeśli znajdą się w nim wszelkie niezbędne udogodnienia? Takie domki są klasyfikowane w grupie PKOB (Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych) 111, klasa 1110. Dla celów statystycznych są to więc „budynki mieszkalne jednorodzinne”.

Dlatego początkowo fiskus twierdził, że skoro są one w ten sposób klasyfikowane w PKOB i są przystosowane do całorocznego zamieszkania, to przedsiębiorca, który je wznosi, również ma prawo do stawki 8 proc.

Takie stanowisko można było znaleźć np. w interpretacjach wydanych przez: dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 10 września 2014 r. (sygn. ITPP1/443-678/14/AP), dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 17 grudnia 2018 r. (0114-KDIP1-1.4012.734.2018.1.AO) i 28 gru dnia 2018 r. (0111-KDIB3-1. 4012.863.2018.2.WN), a także w wiążącej informacji stawkowej z 23 września 2020 r. (0112 KDSL1-1.450.732.2020.2.MJ).

Podatkowy zwrot

Takiej wykładni zaufał jeden z przedsiębiorców zajmujących się budową całorocznych domów letniskowych. Na początku 2019 r. uzyskał opinię Głównego Urzędu Statystycznego, że wznoszone przez niego domki należy zaliczyć do grupy PKOB 111, klasa 1110. Wynikało z tego, że ich budowa jest objęta stawką 8 proc.

Prawidłowości jego rozliczeń nie zakwestionowała również kontrola podatkowa. Fiskus przyjmował, że właściwy jest 8-proc. VAT, i zwracał przedsiębiorcy nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym.

Dopiero w 2023 r. rozliczenia przedsiębiorcy zakwestionowała kontrola celno-skarbowa. Ustalono, że powinien on płacić 23-proc. VAT. To oznaczałoby konieczność skorygowania deklaracji za półtora roku i dopłaty wielomilionowej kwoty, co najprawdopodobniej skończyłoby się zamknięciem firmy i bezrobociem jej pracowników – podkreślił poseł będący autorem interpelacji nr 2520.

Spytał, czy fiskus mógł zignorować poprzednią wykładnię, pozytywne kontrole podatkowe i opinię GUS. „Czy jeśli firma działała w dobrej wierze, zgodnie z tym, co wskazywały GUS i urząd skarbowy, może zostać zgodnie z prawem ukarana za – być może – złą interpretację przepisów przez tenże GUS i urząd skarbowy?” – spytał poseł.

To nie akademik

Z odpowiedzi wiceministra Stawickiego wynika, że rację mieli urzędnicy celno-skarbowi, więc przedsiębiorca będzie musiał korygować swoje rozliczenia i dopłacić zaległości podatkowe.

Wiceminister zwrócił uwagę na to, że ani objaśnienia do PKOB, ani ustawa o VAT nie definiują kryterium „stałego zamieszkania”. Należy więc – jego zdaniem – odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 kwietnia 2023 r. (I FSK 1747/22). Co prawda sąd zakwestionował wtedy wykładnię fiskusa, ale w sprawie domów studenckich. Nie zgodził się ze skarbówką, „że stałe zamieszkanie należy utożsamiać z pobytem stałym rozumianym jako zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania”. Jasno przeciwstawił je natomiast „pobytowi w danym lokalu w celach innych niż mieszkalne, w szczególności w celach wypoczynkowych czy rekreacyjnych”.

Wynikałoby z tego, że potrzeby mieszkaniowe mogą być realizowane w akademiku, gdzie student przebywa przez 8–10 miesięcy w roku. Co innego jednak pobyt – choćby całoroczny – w domku letniskowym.

Opinia GUS nie wiąże

Wiceminister podkreślił również, że Krajowa Administracja Skarbowa nie jest związana opiniami statystycznymi GUS. Przypomniał natomiast, że przedsiębiorca ma prawo odwołać się od niekorzystnej decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego do organu II instancji (dyrektora izby administracji skarbowej), a następnie może wejść z fiskusem w spór sądowy.

Ponadto, jeśli chciałby potwierdzenia prawidłowości stosowanej przez siebie stawki VAT, to od 1 listopada 2019 r. ma prawo wystąpić o wiążącą informację stawkową (WIS), której treść będzie wiązać organy podatkowe.

Podobnie wykładnię przepisów o VAT zaprezentował dyrektor KIS, m.in. w WIS z: 16 lutego 2023 r. (0111-KDSB1 -1.440.212.2022.3.JJ), 28 listopada 2023 r. (0111-KDSB1-1.440.35. 2023.8.MF) i 31 stycznia br. (0111-KDSB1-1.440.419.2023. 3.MC). Wydaje się więc, że teraz jest już ona ugruntowana.

Nie tylko domki

To kolejna już zmiana stanowiska w sprawie dopuszczalności stosowania stawki 8-proc. VAT w sektorze budowlanym. Inna dotyczyła m.in. internatów, domów studenckich, więzień i aresztów. Pisaliśmy o niej szerzej w artykule „23 proc. zamiast 8 proc. na budynki zbiorowego zamieszkania” (DGP nr 180/2023).

Tu również początkowo fiskus potwierdzał jako prawidłową stawkę 8 proc. Potem jednak zmienił zdanie. Jednej z WIS dotyczył wspomniany wyrok NSA z 13 kwietnia 2023 r. Sąd kasacyjny orzekł, że domy studenckie jak najbardziej można uznać za budynki „stałego zamieszkania”, a więc ze stawką 8 proc.

Ale nawet po tym wyroku były wydawane wiążące informacje stawkowe, z których wynikało, że właściwa jest stawka 23 proc. Przykładem są WIS z 22 czerwca 2023 r. (0111-KDSB1-1.440.29. 2023.8.WF) i z 23 sierpnia 2023 r. (0111-KDSB1-2.440. 138.2023.3.SM) oraz zmienione WIS z 11 sierpnia 2023 r. (0110-KSI2-2.442.1.2022. 7.KTG) i z 14 sierpnia 2023 r. (0110-KSI2-2.442.1.2022. 7.KTG).

Dyrektor KIS wydał też odmienną WIS, w której odwołał się do wspomnianego wyroku NSA i uznał, że skoro dom studencki jest klasyfikowany do PKOB 11, to należy do „obiektów budownictwa mieszkaniowego”. Zarazem jednak dodał, że w kwestii opodatkowania usługi budowy domu studenckiego niezbędne jest wystąpienie o odrębną WIS.

Co dalej?

Bartosz Bogdański, doradca podatkowy i partner w MDDP, nie ma wątpliwości, że w sprawie domków letniskowych właściwe jest nowe stanowisko skarbówki.

– O ile dyskusyjne może być to, czy w akademikach jest realizowany cel stałego zamieszkania (choć mieszkaniec akademika może mieszkać w obiekcie nawet przez pięć–sześć lat), o tyle trudno obronić tezę, że budynkiem mieszkalnym stałego zamieszkania jest domek letniskowy – komentuje ekspert.

Podejrzewa on, że w tym zakresie obniżona stawka VAT mogłaby zostać zakwestionowana przez Komisję Europejską.

W tym kontekście zwraca również uwagę na to, że unijna dyrektywa VAT zezwala na obniżoną stawkę podatku dla budownictwa społecznego, a ono co do zasady powinno zabezpieczać potrzeby mieszkaniowe społeczeństwa.

Jak w takim razie powinni postąpić przedsiębiorcy, którym na skutek zmiany stanowiska fiskusa grozi obecnie konieczność dokonania ogromnych dopłat podatku i odsetek za zwłokę?

Zdaniem Bartosza Bogdańskiego powinni oni móc się powołać na utrwaloną praktykę interpretacyjną, o której mowa w art. 14n par. 4 pkt 2 ordynacji podatkowej. Mieli bowiem prawo ufać dominującej, przynajmniej do końca 2020 r., wykładni, wskazującej na prawidłowość stosowania stawki 8 proc. ©℗

ikona lupy />
Maciej Dybaś, doradca podatkowy i partner w Crido / Materiały prasowe / fot. Materiały prasowe
ROZMOWA

Widzę więcej argumentów za 8-proc. VAT

Maciej Dybaś: Nie widziałem dotąd przekonującej analizy, dlaczego w domku letniskowym rzekomo nie mogą być realizowane funkcje stałego zamieszkania

Jaka stawka VAT jest pana zdaniem prawidłowa przy budowie domków letniskowych?

Trudno jest udzielić jednoznacznej odpowiedzi, bo jest wiele wątków. Z jednej strony rację mają organy podatkowe, które twierdzą, że sama klasyfikacja domku letniskowego jako budynku mieszkalnego na gruncie działu 11 PKOB nie decyduje o możliwości zastosowania obniżonej stawki VAT. Nie wszystkie budynki mieszkalne realizują społeczny program mieszkaniowy, choćby ze względu na ich zbyt dużą powierzchnię. Ustawę o VAT należy również interpretować w ten sposób, że wprowadza ona dodatkową przesłankę do zastosowania 8-proc. stawki VAT poprzez wskazanie, że obiektem budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu tejże ustawy jest budynek mieszkalny stałego zamieszkania. Nie widziałem dotąd przekonującej analizy, dlaczego w domku letniskowym rzekomo nie mogą być realizowane funkcje stałego zamieszkania. Założenie, że ma on zawsze charakter rekreacyjny, jest w dzisiejszych czasach wysoce ryzykowne i po prostu nie musi być prawdziwe.

Dlaczego? Przecież takie domki kojarzą się raczej z rekreacją i wypoczynkiem.

Pamiętajmy, że żyjemy w czasach pracy zdalnej i dużej ludzkiej mobilności. Mieszkanie w całorocznym domku letniskowym, np. w górach, to coś, co nie tylko umiem sobie wyobrazić, ale myślę, że jest wręcz marzeniem wielu osób. Należałoby się też zastanowić, gdzie powinna być postawiona granica, tzn. ile miesięcy w roku należałoby mieszkać w domku letniskowym, żeby przestał on mieć charakter rekreacyjny. I co w końcu ma o tym decydować? Urzędnicy ograniczają się do enigmatycznego stwierdzenia, że domek letniskowy nie ma przeznaczenia mieszkaniowego, ale rekreacyjne. Warto jednak podkreślić, że wykładnia prezentowana przez fiskusa zbliża z perspektywy podatkowej domki letniskowe do obiektów zakwaterowania turystycznego, takich jak: hotele, pensjonaty i inne podobne.

Czy to zły kierunek?

Taki zabieg wydaje się nie tylko nieuzasadniony (a przynajmniej nie zawsze), lecz także chybiony z perspektywy klasyfikacyjnej. Z PKOB wyraźnie wynika, że „domki wypoczynkowe” czy „domy letnie” klasyfikowane są jako budynki mieszkalne (Dział 11 PKOB). Choć trzeba przyznać, że klasyfikacja jest tu niejednoznaczna, bo „domki kempingowe”, a także „domy wypoczynkowe” umieszcza się już w klasie 1212 „Budynki zakwaterowania turystycznego”. Jednak niedoskonałe regulacje i niejednolita historycznie praktyka organów podatkowych nie mogą przemawiać za tym, aby odpowiedzialność ponosił przedsiębiorca.

Gdyby jednak miał pan jednoznacznie odpowiedzieć na pytanie przedsiębiorcy, jaki VAT powinien on zapłacić, to jak brzmiałaby odpowiedź?

Zasadne byłoby twierdzenie, że jeżeli dostarczany, budowany, remontowany obiekt może spełniać przesłanki, by uznać go za obiekt, w którym mogą być realizowane cele mieszkaniowe, to prawidłowa powinna być stawka VAT 8 proc. Nie zmienia to oczywiście faktu, że przepisy nie są w tym zakresie jednoznaczne. Wydając wiążącą informację stawkową, organy podatkowe często sięgają do szczegółów stanu faktycznego oraz dopytują wnioskodawcę chociażby o przeznaczenie gruntu, na którym domek będzie posadowiony lub o sposób wykorzystania takiego obiektu. Czy można jednak wymagać od przedsiębiorcy, który seryjnie produkuje (wnosi) domki letniskowe, aby za każdym razem zbierał oświadczenia nabywców, jaki cel będzie realizowany w danym obiekcie, i od tego uzależniać wysokość stawki VAT?

Jak w takim razie należałoby rozwiązać problem, o którym rozmawiamy?

Nawet jeśli by uznać, że organy podatkowe mają rację, to omawiane zagadnienie wymaga uporządkowania na poziomie znacznie wyższym niż w odpowiedzi na interpelację poselską, być może np. poprzez wydanie ogólnej interpretacji podatkowej.

Wiceminister finansów powołał się na wyrok NSA, z którego wynika, że fiskus nie powinien się domagać 23-proc. podatku od firm budujących, remontujących lub sprzedających akademiki. Jednak nawet w tamtej kwestii wyrok NSA nie przekonał skarbówki i nadal żąda ona wyższego VAT. Co pan o tym sądzi?

Oba przypadki (akademiki i domki letniskowe) są niejednoznaczne, ale w obu pojawiają się argumenty za zastosowaniem obniżonej stawki VAT. Oczywiście są to różne argumenty. Akademiki to zgodnie z PKOB „budynki zbiorowego zamieszkania”. Nie ulega dla mnie wątpliwości, że podczas pobytu w akademiku w trakcie studiów student realizuje swoje potrzeby mieszkaniowe. Czy jednak w tym przypadku można mówić o „stałości” zamieszkania? Paradoksalnie więcej argumentów za stosowaniem 8-proc. stawki VAT widzę w sprawie domków letniskowych. O ile akademik wiąże się ze swojej istoty z pobytem czasowym, to tego samego nie można a priori i bez weryfikacji konkretnego stanu faktycznego przypisać pobytowi w domku letniskowym. W niektórych okolicznościach może on absolutnie służyć celom mieszkaniowym i to „stałemu zamieszkaniu”. ©℗

Rozmawiał Mariusz Szulc