Nierynkowa transakcja to koniec PGK

Przeprowadzenie na nierynkowych warunkach transakcji z podmiotem powiązanym oznacza rozwiązanie z mocy prawa podatkowej grupy kapitałowej, i to nawet, gdyby doszło potem do korekty warunków tej transakcji – orzekł WSA w Warszawie.

Co to oznacza? – W razie chociażby niezamierzonego ustalenia warunków nierynkowych skutek jest „atomowy” – PGK traci status podatnika, co następuje wstecz – komentuje Paweł Rosiński, doradca podatkowy w Instytucie Cen Transferowych (patrz: opinia).

Wyrok zapadł 7 marca br., ale dopiero niedawno ukazało się jego pisemne uzasadnienie.

Eksperci przestrzegają, że jeżeli taką wykładnię potwierdzi Naczelny Sąd Administracyjny, to znacząco może wzrosnąć ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej przez podatkowe grupy kapitałowe (PGK). Przy realizowaniu setek, a nawet tysięcy transakcji z podmiotami powiązanymi, łatwo bowiem o ustalenie warunków transakcji odbiegających w danym momencie od realiów rynkowych.

Walka z optymalizacją

Problem dotyczy art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o CIT. Wynika z niego, że w przypadku dokonania transakcji kontrolowanej (w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6) z podmiotami powiązanymi (w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4), niewchodzącymi w skład PGK, spółki tworzące tę grupę „nie ustalają lub nie narzucają warunków różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane”.

Miało to zapobiec wykorzystywaniu PGK do „agresywnej optymalizacji”.

Powstało jednak pytanie, jak należy traktować sytua cję, w której PGK owszem, przeprowadzi z podmiotem powiązanym transakcję na warunkach nierynkowych, ale następnie skoryguje rozliczenia.

Korekta nie pomoże

Spytał o to bank będący spółką dominującą w PGK. Wyjaśnił, że spółki należące do grupy dbają co do zasady o to, aby w transakcjach z podmiotami powiązanymi nie narzucać ani nie ustalać warunków nierynkowych. Nie można jednak wykluczyć „incydentalnych przypadków niecelowego zawarcia” transakcji, których warunki będą odbiegać od warunków, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane – dodał bank. Zapewnił, że gdyby do tego doszło, to spółki niezwłocznie skorygowałyby warunki transakcji.

Bank był przekonany, że w takiej sytuacji nie dojdzie do utraty statusu PGK. Argumentował, że w świetle art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT transakcje kontrolowane są wynikiem celowych zachowań, więc tylko celowo można narzucać lub ustalać ich warunki.

Przekonywał, że celem art. 1a ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy o CIT nie było zmuszenie podatników do codziennego monitorowania transakcji pod kątem zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Innego zdania był jednak dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Wyjaśnił, że nawet jeżeli nierynkowe warunki transakcji nie zostaną „narzucone”, to i tak będą „ustalone”. A to oznacza, że PGK naruszy ustawowy wymóg i nawet późniejsza korekta warunków transakcji nie pozwoli jej zachować statusu podatnika CIT.

Zgodził się z tym WSA w Warszawie. Orzekł, że jeżeli PGK „ustali” nierynkowe warunki transakcji, to naruszy warunek określony w art. 1a ust. 3 pkt 2 lit. b ustawy o CIT. Straci więc status podatnika CIT z mocą wsteczną (na dzień poprzedzający nierynkową transakcję) i nie zmieni tego późniejsze skorygowanie warunków transakcji. Tym samym dzień przeprowadzenia transakcji jest pierwszym dniem roku podatkowego poszczególnych spółek tworzących wcześniej PGK.

– Jeżeli przepis prawa podatkowego odnosi się do określonej transakcji jako dokonanej, a do dokonania transakcji dochodzi w wyniku realizacji postanowień zawartej umowy, to korekta warunków tej umowy jest czynnością następczą po dokonaniu transakcji, a nie samą transakcją – podsumował sąd. ©℗

Warto rozważyć liberalizację przepisów

Wyrok oznacza, że spółki tworzące PGK muszą codziennie monitorować każdą transakcję kontrolowaną z podmiotem powiązanym niewchodzącym w skład grupy (bez względu na wartość transakcji) pod kątem zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby miedzy sobą podmioty niepowiązane.

W razie chociażby niezamierzonego ustalenia warunków nierynkowych skutek jest „atomowy” – PGK traci status podatnika, co następuje ex tunc, czyli wstecz.

Jeśli weźmiemy pod uwagę literalne brzmienie przepisów warunkujących powstanie oraz utrzymanie statusu PGK jako podatnika podatku dochodowego, to wyrok niewątpliwie odpowiada literze prawa. Niektóre jego fragmenty budzą jednak wątpliwości. Na przykład sąd uznał, że korekta warunków umowy jest czynnością następczą po dokonaniu transakcji, a nie samą transakcją.

Również w objaśnieniach podatkowych z 31 marca 2021 r. minister finansów wskazał, że korekta cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT, dokonana w celu zapewnienia zgodności cen transferowych z zasadą ceny rynkowej, „nie jest w istocie samoistnym zdarzeniem gospodarczym, a częścią transakcji kontrolowanej”, a jej istota „polega na urynkowieniu transakcji, dla której ustalone zostały warunki rynkowe (przy ocenie ex ante), a które następczo (przy ocenie ex post) stały się nierynkowe”.

Mając to na uwadze, należałoby postulować o liberalizację przepisów o PGK. W przeciwnym razie trudno oczekiwać, że zainteresowanie tworzeniem PGK wzrośnie.