Nowy podatek, chociaż powiązany z podatkiem dochodowym od osób prawnych, ma być usankcjonowany odrębną ustawą. Jej projekt wraz z uzasadnieniem liczy ponad 400 stron.
Przedstawiony pod koniec kwietnia br. przez Ministerstwo Finansów projekt polskiej ustawy o opodatkowaniu wyrównawczym jednostek składowych grup międzynarodowych i krajowych stanowi wdrożenie do polskiego porządku prawnego postanowień dyrektywy Rady (UE) 2022/2523 o globalnym podatku minimalnym, przyjętej jeszcze pod koniec 2022 r. Polska jest ostatnim z unijnych państw, które podejmuje działania, by wprowadzić tę dyrektywę. Termin jej implementacji minął z końcem grudnia 2023 r.
Opodatkowanie wyrównawcze
Koncepcja globalnego podatku minimalnego, określanego jako opodatkowanie wyrównawcze (stosując terminologię z projektu polskiej ustawy), została uzgodniona pierwotnie jeszcze w 2021 r. w gronie ponad 140 państw zgromadzonych w OECD w formie tzw. Ram Inkluzyjnych (projekt BEPS 2.0). Przewiduje ona, że przedsiębiorstwa o skonsolidowanych przychodach księgowych równych bądź wyższych niż 750 mln euro będą zobowiązane do dopłacenia podatku wyrównawczego (uzupełniającego), jeżeli ich efektywna stawka opodatkowania (ETR) obliczana według szczególnej formuły z tytułu działalności w danym państwie (jurysdykcji) jest niższa niż 15 proc. Jeżeli więc po wyliczeniach okaże się, że tak kalkulowany ETR, czyli po uwzględnieniu wyników podatkowych wszystkich spółek zależnych i stałych zakładów zlokalizowanych w Polsce, wyniesie na przykład 10 proc., wówczas podatek wyrównawczy do zapłaty będzie obliczany według stawki 5 proc. (15 proc. – 10 proc.).
Zakaz dyskryminacji
Jeżeli chodzi o rodzaje grup objętych nowym podatkiem, to projekt polskiej ustawy, w ślad za unijną dyrektywą, ale odmiennie niż modelowe zasady OECD, obejmie nie tylko grupy międzynarodowe, lecz również grupy ściśle krajowe, jeżeli tylko zostanie spełniony próg 750 mln euro skonsolidowanych przychodów. Innymi słowy opodatkowanie wyrównawcze ma dotyczyć grup międzynarodowych (aktywnych transgranicznie) posiadających jednostki zależne w innych państwach, ale również krajowych grup nieposiadających zagranicznych jednostek.
Ten szerszy zakres unijnego modelu opodatkowania wyrównawczego i odpowiednio jego implementacji w państwach UE względem modelu OECD wynika z potrzeby zapewnienia zgodności tych regulacji z fundamentalnymi swobodami unijnymi. Chodzi o zakaz dyskryminacji działalności transgranicznej w stosunku do działalności wyłącznie krajowej. W przeciwnym razie w celu uniknięcia opodatkowania wyrównawczego grupy kapitałowe unikałyby zakładania spółek w innych państwach unijnych.
Trzy rodzaje podatków
Projekt polskiej ustawy bazuje na systematyce modelowych zasad OECD oraz unijnej dyrektywie w zakresie podstawowych kwestii, takich jak określenie podmiotu, przedmiotu czy podstawy opodatkowania. Co bardzo istotne, przewiduje on trzy rodzaje podatków wyrównawczych, które razem tworzą kompleksowy system opodatkowania wyrównawczego.
Te trzy rodzaje podatków wyrównawczych wskazują na państwo, które ma pobrać podatek wyrównawczy, i odpowiadają mechanizmom poboru zdefiniowanym w dokumentach OECD i UE. Są to w kolejności zastosowania:
- kwalifikowany krajowy podatek wyrównawczy (zakładający, że podatek wyrównawczy pobierze Polska od zbyt nisko opodatkowanego znajdującego się w Polsce),
- globalny podatek wyrównawczy (zakładający, że podatek wyrównawczy za inne kraje pobierze polska centrala grupy) oraz
- podatek wyrównawczy od niedostatecznie opodatkowanych zysków (zakładający, że polska spółka z międzynarodowej grupy z centralą poza Polską może pobrać podatek od dochodów grupy w innym kraju w przypadku braku działania innych mechanizmów globalnego podatku minimalnego).
Zasadniczo wspólne dla tych trzech podatków mają być przepisy dotyczące wyliczania kwalifikowanych podatków oraz kwalifikowanego dochodu, które to wartości służą z kolei wyliczeniu ETR oraz potencjalnej podstawy opodatkowania.
Dobrowolnie już od 2024 r.
Nowe przepisy mają zacząć obowiązywać od 1 stycznia 2025 r., co oznacza rok spóźnienia względem innych państw członkowskich, gdzie postanowienia dyrektywy powinny były zacząć efektywnie działać już od 2024 r.
Celem ograniczenia skutków fiskalnych opóźnionej implementacji, czyli scenariusza, w którym podatek wyrównawczy z tytułu zbyt nisko opodatkowanego dochodu (ETR poniżej 15 proc.) podmiotu znajdującego się w Polsce zostałby pobrany przykładowo w państwie położenia zagranicznej centrali (na bazie tamtejszych przepisów o globalnym minimalnym podatku), polski projektodawca dopuszcza możliwość zastosowania globalnego podatku wyrównawczego oraz krajowego podatku wyrównawczego z mocą wsteczną od 1 stycznia 2024 r.
W efekcie grupa międzynarodowa obecna w Polsce będzie mogła – na zasadzie dobrowolności – podjąć decyzję, że ewentualny podatek wyrównawczy za rok 2024 z tytułu działalności spółek zależnych w Polsce zapłacą polskie spółki. Dla grupy może to być istotnym uproszczeniem w dostosowaniu się do nowych wymogów (jako że taki model będzie musiał być stosowany docelowo od 2025 r.).
Jak się przygotować
Opodatkowanie wyrównawcze to zupełnie nowy reżim podatkowy, obejmujący łącznie ponad tysiąc stron dokumentów OECD, UE oraz polskiej implementacji, który w niespotykanej jak do tej pory skali opiera się na regulacjach rachunkowych, z licznymi i nie zawsze intuicyjnymi korektami podatkowymi. Polskie spółki już teraz powinny się z tym zapoznawać, w tym (niełatwą) terminologią rachunkową.
Szczególną uwagę lokalne jednostki powinny położyć na mechanizmy łagodzące skutki opodatkowania wyrównawczego. Mowa w szczególności o:
- mechanizmie jurysdykcyjnej kompensaty (netowanie wyników podatkowych poszczególnych jednostek z grupy położonych w Polsce w celu wyliczenia ETR dla całej grupy),
- pomniejszeniu podstawy opodatkowania o dochód pochodzący z wykorzystania substratu majątkowo-osobowego,
- bezpieczne przystanie (wyłączenia oparte na pewnych uproszczonych mechanizmach kalkulacyjnych).
Mimo obaw co do bardziej restrykcyjnej implementacji dyrektywy niż wynikałoby z jej literalnych zapisów Ministerstwo Finansów zrealizowało swoje wcześniejsze zapowiedzi uwzględnienia w projekcie polskiej ustawy dopuszczalnych ułatwień, uproszczeń i wyłączeń. Są to niewątpliwie pozytywne wiadomości dla podatników, a moment publikacji projektu daje nadzieję, że wypracowanie ostatecznej wersji polskiej ustawy może zostać poprzedzone efektywnymi konsultacjami publicznymi.
Dostosowanie się do nowych wymogów będzie wymagało w szczególności:
- zapewnienia ścisłej współpracy wielu zespołów funkcjonujących w danej organizacji, przede wszystkim podatkowego, księgowego i sprawozdawczego (co jest już teraz wyzwaniem),
- koordynacji działań wszystkich podmiotów w Polsce i w ramach grupy (jeszcze trudniejsze zadanie), a także
- zapewnienia zasobów finansowych i administracyjnych na dostosowanie się do nowych wymogów.
Zaproponowany przez Ministerstwo Finansów sposób implementacji opodatkowania wyrównawczego, czyli intencja, aby kwalifikowany krajowy podatek wyrównawczy przyjął formułę bezpiecznej przystani, spowoduje, że obowiązki związane z dostosowaniem się do nowego reżimu w dużo większym stopniu spoczną na polskich jednostkach zależnych. W tym scenariuszu zaangażowanie się polskich podmiotów w dialog z centralą na jak najwcześniejszym etapie prac wdrożeniowych jest kluczowe dla wypracowania rozwiązań i procedur najlepiej adresujących wyzwania i zabezpieczających potrzeby polskich spółek związane z nowym reżimem.©℗
