Przełomowy wyrok w sprawie VAT od kwater dla pracowników

Wydatki, które ponosi spółka na wynajęcie mieszkań, by za darmo udostępniać te lokale pracownikom, są pośrednio związane z jej działalnością opodatkowaną VAT. W konsekwencji spółka ma prawo odliczyć podatek naliczony z faktur za najem – orzekł NSA

Wyrok zapadł w konkretnej sprawie, ale wnioski z niego mogą wyciągnąć wszyscy przedsiębiorcy, którym brakuje rąk do pracy albo wykwalifikowanych ekspertów w jakiejś dziedzinie i którzy chętnie wypożyczają siłę roboczą od innych firm.

Ci oddelegowani fachowcy zwykle są z innej miejscowości lub nawet kraju, dlatego angażująca ich firma albo udostępnia im mieszkania zakładowe, albo wynajmuje na swój rachunek kwatery i oddaje je im do bezpłatnego korzystania. I tu pojawia się problem z VAT.

Nie ma VAT…

Fiskus twierdzi, że darmowe udostępnienie mieszkania takim osobom nie podlega VAT. Powołuje się tu na art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nieodpłatne świadczenie usług jest opodatkowane tylko wtedy, gdy służy innym celom niż działalność gospodarcza podatnika. W tym wypadku natomiast korzyść przedsiębiorstwa z udostępniania mieszkań pracownikom bierze górę nad osobistą korzyścią danego pracownika – przyznaje dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Dlatego uważa on, że takie nieodpłatne udostępnianie mieszkań jest nieopodatkowane.

Tak stwierdził m.in. 23 stycz nia 2020 r. (sygn. akt 0113 KDIPT1-2.4012.666.2019. 1.KW) oraz w interpretacji, która była przedmiotem najnowszego rozstrzygnięcia NSA.

…więc i odliczenia

Zarazem jednak fiskus uważa, że skoro darmowe udostępnianie mieszkań jest nieopodatkowane, to spółka nie może odliczać VAT naliczonego wynikającego z faktur, które wystawiają jej właściciele nieruchomości.

Bo że taka czynność – najem mieszkań spółce przez ich właścicieli – jest opodatkowana i nie ma do niej zastosowania nawet zwolnienie z VAT, wynika już z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (patrz: wyroki o sygn. akt: I FSK 1182/16, I FSK 1012/12, I FSK 1963/14, I FSK 501/16).

NSA za każdym razem podkreśla, że art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT zwalnia z opodatkowania usługi najmu „wyłącznie na cele mieszkaniowe”. Kluczowy jest więc sposób wykorzystywania nieruchomości przez najemcę (usługobiorcę). To najemca w wynajmowanym lokalu powinien realizować własne cele mieszkaniowe.

Natomiast spółka sama takich celów realizować nie może, bo nie jest osobą fizyczną, jest podmiotem abstrakcyjnym. Może jedynie przekazać wynajęte mieszkanie swoim pracownikom, by to oni realizowali w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

A zatem sam wynajem mieszkania spółce (by udostępniła je ona swoim pracownikom, choćby nieodpłatnie) jest – według sądów – opodatkowany i dlatego dostaje ona od wynajmujących faktury z VAT.

Problem dotyczy odliczenia VAT z takich faktur. Dyrektor KIS tego zabrania, czego przykładem interpretacja z 26 kwietnia 2018 r. (0111-KDIB3-1.4012.55.2018.2.ICz) oraz ta, która była przedmiotem najnowszego rozstrzygnięcia NSA.

Zaczęło się od pytań

Wyrok zapadł w sprawie spółki z o.o. będącej częścią międzynarodowej grupy. Spółka prowadzi w Polsce działalność opodatkowaną VAT, z pomocą własnej kadry oraz wykwalifikowanego personelu z zewnątrz. Są to menedżerowie i specjaliści w dziedzinach, w których na lokalnym rynku pracy fachowców nie sposób znaleźć. Dlatego spółka zawarła z zagranicznym podmiotem działającym w tej samej grupie umowę oddelegowania pracowników do Polski.

Fachowcy oficjalnie pozostają pracownikami podmiotu zagranicznego, lecz przez miesiące lub kilka lat wykonują pracę dla spółki w Polsce. Gdy tu przyjeżdżają, nie mają gdzie mieszkać, dlatego polska spółka wynajmuje im na lokalnym rynku mieszkania, które następnie za darmo im udostępnia.

Mieszkania wynajmuje od podmiotów będących podatnikami VAT, dlatego co miesiąc dostaje od właścicieli lokali faktury za najem.

Spółka chciała się upewnić, że:

• od takiego nieodpłatnego udostępnienia mieszkań oddelegowanym do Polski pracownikom nie musi płacić VAT,
• przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur za najem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W interpretacji z 11 lipca 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.250.2022.l.MJ) dyrektor KIS potwierdził, że nieodpłatne udostępnianie mieszkań osobom oddelegowanym jest nieopodatkowane, bo jest ono związane przede wszystkim z działalnością gospodarczą spółki. W takiej sytuacji podatku nie ma, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Zarazem jednak dyrektor KIS odmówił spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych przez nią za najem tych mieszkań. Stwierdził, że skoro wydatki spółki na czynsz najmu służą bezpośrednio do czynności niepodlegającej podatkowi (nieodpłatne udostępnienie mieszkania pracownikom), to spółka nie może odliczyć VAT naliczonego.

Co prawda organ dostrzegł pośredni związek wydatku z działalnością spółki, ale uznał, że związek z czynnościami opodatkowanymi musi być bezpośredni. W tym wypadku bezpośredni łańcuch został przerwany przez niepodlegające VAT darmowe oddanie mieszkań do dyspozycji osób oddelegowanych – stwierdził dyrektor KIS.

Wystarczy związek pośredni

Spółka zaskarżyła tę interpretację w zakresie odmowy prawa odliczenia VAT, podnosząc, że po to wynajmuje mieszkania, by realizować zasadnicze cele swojej działalności, która przecież jest objęta VAT.

WSA w Łodzi przyznał jej rację i uchylił zaskarżoną interpretację (sygn. akt I SA/Łd 690/22). Nie miał wątpliwości, że wynajęcie przez spółkę mieszkań ma służyć niezakłóconemu prowadzeniu przez nią działalności gospodarczej. Do osiągnięcia tego celu są potrzebni pracownicy o szczególnych kwalifikacjach. Zagwarantowanie im lokum ma stanowić zachętę do podjęcia pracy w warunkach czasowego oddelegowania, poza miejscem stałego zamieszkania.

WSA uznał, że choć wydatki na najem lokali nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w obrotach spółki, to ich poniesienie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego VAT. Występuje więc pośredni związek między wydatkiem na czynsz a opodatkowaną działalnością spółki i dlatego firma powinna mieć prawo do odliczenia VAT z faktur za najem – orzekł.

Dodał, że brak konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. Zwrócił uwagę na wydatki zaliczane do tzw. kosztów ogólnych; nie mają one bezpośredniego związku ze sprzedażą opodatkowaną VAT, a mimo to stanowią element cenotwórczy i mogą być podstawą do odliczenia VAT.

VAT odspawany od CIT

W pełni zgodził się z tym Naczelny Sąd Administracyjny. Zgodził się z sądem I instancji, że nie można uzależniać prawa do odliczenia VAT od bezpośredniego związku poniesionych wydatków z opodatkowaną sprzedażą lub świadczeniem usług.

– Artykuł 86 ust. 1 ustawy o VAT nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie VAT naliczonego. Wcale nie mówi, że ma to być tylko związek bezpośredni, a nie pośredni – tłumaczył sędzia Jan Rudowski.

Podał przykłady innych orzeczeń potwierdzających ten pogląd, m.in. wyroki z 2 czerwca 2023 r. (I FSK 542/19) i 27 października 2019 r. (I FSK 1281/17).

Sędzia dodał, że koncepcja konieczności istnienia związku bezpośredniego obowiązywała kilka lat temu, gdy ustawa o VAT odnosiła się do ustawy o CIT. Było wtedy powiązanie VAT naliczonego z tym, czy wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Ponadto – jak podkreślił sędzia – w ustawie o VAT nie ma takiego podziału, jaki jest w ustawie o CIT – na wydatki bezpośrednio i pośrednio związane z przychodami.

– Od dobrych paru lat ustawa o VAT jest odspawana od ustawy o CIT. Ta koncepcja aktualnie w przepisach o VAT nie obowiązuje – podkreślił sędzia Jan Rudowski.©℗

orzecznictwo