Wydatki banku związane ze skutkiem stwierdzenia nieważności umowy mogą być rozpoznawane i rozliczone tylko po stronie przychodów. Bank powinien złożyć korektę i „wyzerować” przychody zadeklarowane w latach poprzedzających unieważnienie umowy – orzekł NSA w precedensowym wyroku.
Podpisywane masowo kilkanaście lat temu umowy tzw. kredytów frankowych w wielu przypadkach zawierały klauzule niedozwolone. Frankowicze zaczęli masowo występować do polskich sądów z pozwami o unieważnienie tych umów. Kredytobiorcy często wygrywają te sprawy, a to z kolei ma także skutek podatkowy dla banków, bo wpływy z rat unieważnionych kredytów banki przez lata rozpoznawały jako swój przychód.
Stwierdzenie nieważności umowy kredytu oznacza, że jej strony są obowiązane do zwrotu wzajemnych świadczeń. Zazwyczaj jest to jednostronny przepływ pieniędzy, bo kwoty składające się na należność główną banku są kompensowane z ratami wpłaconymi już przez kredytobiorców. Skutkiem uznania takiej umowy za nieważną jest także konieczność zwrotu klientom przez bank odsetek, opłat, prowizji i zapłaconych różnic kursowych. Przy kredycie walutowym „zakończonym” w ten sposób przed terminem, problemem dla banku stają się także niezapłacone różnice kursowe.
Jeden z banków utworzył specjalne rezerwy, licząc się z koniecznością zwrócenia frankowiczom różnego rodzaju świadczeń z tytułu stwierdzenia nieważności kredytów. Wszystkie wypłaty z tych rezerw są dla banku kosztem ekonomicznym. Bank chciałby, żeby można było rozpoznać te wypłaty jako koszt podatkowy i rozliczyć go na bieżąco (w momencie jego poniesienia). W związku z tym zwrócił się do dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o interpretację, pytając:
1) czy wypłaty dla frankowiczów będą stanowić dla banku koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?
2) czy będą to koszty rozpoznawane w momencie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT?
Zdaniem banku odpowiedzi na obydwa pytania powinny być twierdzące.
Fiskus kazał skorygować przychód
Dyrektor KIS uznał stanowisko banku za nieprawidłowe.
Zobacz także: Lista zawodów przyszłości. Kto będzie poszukiwany na rynku pracy za 5, 10 i 15 lat?
W ocenie organu interpretacyjnego stwierdzenie nieważności kredytu przez sąd działa ex tunc (wywołuje skutki wstecz). Oznacza to, że taka nieważna umowa już od chwili jej zawarcia nie wywoływała skutków prawnych. Nie można uznać, że wpłaty frankowiczów nastąpiły na podstawie istniejącej i prawnie skutecznej czynności prawnej. Nie powstał w ten sposób majątek banku. Zatem teraz nie można uznać wypłat dla frankowiczów za koszt rozumiany jako pomniejszenie majątku (aktywów) banku.
Organ doszedł do przekonania, że podatkowe rozliczenie skutków nieważnej umowy kredytu powinno nastąpić po stronie przychodów, a nie kosztów. W związku z tym bank powinien dokonać stosownej korekty swoich rozliczeń, pomniejszając przychody podatkowe wykazane w poprzednich latach. Korekta powinna doprowadzić do „wyzerowania” wcześniej zadeklarowanych przychodów banku z tytułu umów, które potem unieważniono. Organ przyjął, że korekta sięgnie tak daleko wstecz, jak pozwalają na to przepisy o przedawnieniu zobowiązań podatkowych.
WSA zaliczył takie wydatki do kosztów
Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się bank, a WSA w Warszawie wyrokiem z 10 listopada 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 1234/21) uchylił interpretację podatkową.
Zdaniem sądu I Instancji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT posługuje się pojęciami „przychód” i „koszty” na gruncie prawa podatkowego, nie nawiązując w żaden sposób do pojęć cywilnoprawnych. Istnienie ważnej umowy ma znaczenie tylko wówczas, gdy przepis podatkowy wprost z tym stosunkiem łączy prawo bądź obowiązek. W ocenie WSA dla kosztów istotne znaczenie mają zdarzenia faktyczne, a nie prawne. Nie można zatem takiego faktycznego zwrotu wzajemnych świadczeń postrzegać jako korekty przychodów osiągniętych w przeszłości w związku z czynnością prawną.
Według sądu warszawskiego dyrektor KIS niesłusznie przyjął, że rozliczenie skutków nieważnej umowy kredytu powinno nastąpić po stronie przychodów. WSA uznał, że stwierdzenie nieważności kredytu wywołuje skutki podatkowe na bieżąco, a wypłaty na rzecz frankowiczów można zaliczyć do kosztów banku.
NSA po stronie fiskusa
Wyrok ten uchylił Naczelny Sąd Administracyjny. Orzekł, że od początku rację miał fiskus. Wyjaśnił, że kosztami mogą być tylko te wydatki, których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła. Nie każdy wydatek w sensie bilansowym będzie kosztem podatkowym, nawet pomijając katalog wyłączeń z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Do kosztów podatkowych nie można zdaniem NSA zaliczyć wydatków wynikających z wzajemnych świadczeń będących następstwem stwierdzenia nieważności umowy. Według NSA w przypadku zwrotu świadczenia nie widać związku takiego wydatku z osiągnięciem przychodu, bo unieważniona umowa dla banku żadnego przychodu nie wygenerowała. Tymczasem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wyraźnie wiąże koszty z osiągnięciem przychodu (ten cel powinien być widoczny).
– Sformułowana przez WSA teza o możliwości zaliczenia do kosztów banku wydatków z tytułu unieważnienia umowy nie znajduje oparcia w literalnej wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – uzasadniała wyrok sędzia Małgorzata Wolf-Kalamala.
W ocenie NSA unieważnienie umów kredytowych wyrokiem sądu powszechnego może po stronie banku prowadzić jedynie do korekty przychodów. Przyjęcie stanowiska banku, czyli rozliczenie jako kosztów na bieżąco, prowadziłoby do zatarcia stworzonych przez ustawodawcę przesłanek i zniweczenia prawnopodatkowej konsekwencji obowiązujących norm.
Wyrok NSA z 4 grudnia 2023 r, sygn. akt II FSK 334/22
