Podatnicy nigdy nie mogą być pewni, czy szef Krajowej Administracji Skarbowej nie zmodyfikuje wydanych im interpretacji. Nawet gdy otrzymali je wiele lat temu. Jeżeli bowiem przepis nie został znowelizowany, nie tracą one swojej ważności.

Zmiana interpretacji czasem nawet nie wpływa na samego podatnika, którego dotyczy bezpośrednio, ale może być wskazówką, jak inni powinni interpretować przepisy. Może też pokazywać, jak ewoluuje wykładnia.

W tym roku szef KAS wydał już 116 interpretacji zmieniających. Wiele z nich dotyczyło ulgi termomodernizacyjnej, co było związane z nową wersją objaśnień dotyczących tej preferencji, opublikowaną 30 marca 2023 r. Sporo interpretacji zmieniających szef KAS wydał też po wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 20 stycznia 2022 r. w duńskiej sprawie C-90/20 (Apcoa Parking Danmark). TSUE potwierdził w nim, że od kary za brak biletu parkingowego trzeba naliczyć VAT, natomiast dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uważał, że VAT-u wówczas nie ma.

Inaczej jest w przypadku najnowszej interpretacji zmieniającej, z 15 listopada 2023 r. (sygn. DOP4.8221. 2.2023.CQDZ), którą szef KAS zmienił interpretację wydaną 10 lat wcześniej, tj. 30 września 2013 r. (ILPB3/ 423-279/13-4/JG) przez dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Nagła zmiana…

Interpretacja dotyczyła sprawiającego sporo trudności art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, który mówi, że do przychodów nie zalicza się „zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów”. Ten przepis jest na tyle niejasny, że nawet same sądy mają problem z jego interpretacją.

O wyjaśnienia, jak należy go stosować, wystąpiła spółka, która była częścią grupy kapitałowej. Chciała ona otrzymać zwrot poniesionych kosztów, których nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, na trzy sposoby:

  • refakturując je na właściwe podmioty w grupie,
  • w ramach wynagrodzenia ustalanego na podstawie tzw. metody koszt plus,
  • w ramach otrzymywanego wynagrodzenia z tytułu sprzedaży produktów z uwzględnieniem rozliczeń w grupie, które mają zagwarantować rynkowy poziom wskaźnika finansowego ROCE.

Spółka spytała, czy w tych przypadkach może wyłączyć z przychodów podatkowych wydatki, które nie stanowiły koszów uzyskania przychodów. Pierwotnie dyrektor IS w Poznaniu nie zgodził się na to tylko w przypadku refakturowania. Po ponad 10 latach szef KAS uznał jednak, że w żadnej z wymienionych sytuacji spółka nie może korzystać z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.

…ale tylko wykładni

Zamiast zmienić przepis, żeby był on jasny, fiskus skorygował jedynie swoją wykładnię.

– Interpretacje indywidualne są ważne, dopóki regulacje nie zostaną znowelizowane – przypomina Michał Goj, doradca podatkowy, partner w zespole postępowań podatkowych i sądowych EY.

Wprawdzie Ministerstwo Finansów w projekcie nowelizacji ordynacji podatkowej, przekazanym w czerwcu br. do prekonsultacji, zaproponowało, że okres ważności interpretacji powinien wynosić pięć lat, ale ostatecznie resort nie kontynuował prac nad tym projektem.

W związku z tym, jak podkreśla ekspert, spółka, która wystąpiła o interpretację z 30 września 2013 r., nadal mogłaby z niej korzystać, gdyby nie zmiana dokonana przez szefa KAS.

Skutki zmian

Jaki skutek wywołują zmiany interpretacji na niekorzystną dla podatnika? Michał Goj przypomina, że mają one znaczenie przede wszystkim dla jego przyszłych rozliczeń.

Zgodnie bowiem z art. 14m ust. 2 ordynacji podatkowej w przypadku:

  • podatków rozliczanych rocznie (np. PIT i CIT) – podatnik może stosować korzystne zasady wynikające z pierwotnej interpretacji do końca roku podatkowego, w którym doręczono zmianę,
  • podatków rozliczanych kwartalnie (np. VAT) – podatnik może stosować korzystne zasady wynikające z pierwotnej interpretacji do końca kwartału, w którym doręczono zmianę, oraz w kolejnym kwartale,
  • podatków rozliczanych miesięcznie – podatnik może stosować korzystne zasady wynikające z pierwotnej interpretacji do końca miesiąca, w którym doręczono zmianę, oraz w kolejnym miesiącu.

Przykładowo podatnik, który otrzymał interpretację zmieniającą 15 listopada 2023 r., nadal może nie zaliczać do przychodów zwróconych wydatków niestanowiących kosztów, które zostały uwzględnione w cenie – od końca roku. Potem interpretacja wydana w 2013 r. nie będzie go chronić.

– Jeżeli od 2024 r. nie zastosuje się do interpretacji zmienionej – a nie ma takiego obowiązku – to musi się liczyć z tym, że podczas kontroli organy zakwestionują jego rozliczenia – podkreśla Michał Goj. Dodaje, że podatnik może też zaskarżyć zmianę do sądu.

Podobny skutek będzie w przypadku interpretacji zmieniających dotyczących VAT, np. od kar za brak biletu parkingowego (m.in. z 3 lipca 2023 r. – DOP7.8101.29.2023.FMLM). Jeżeli podatnik rozlicza się z VAT miesięcznie i otrzymał zmianę w lipcu, to najpóźniej od września powinien doliczać do kar VAT.

Jednorazowe odliczenie

Fiskus nie może żądać zapłaty podatku za okresy sprzed zmiany interpretacji. Będzie tak też, gdy podatnik otrzymał interpretację i na jej skutek jednorazowo odliczył ulgę, np. termomodernizacyjną.

– W takiej sytuacji nowa wykładnia nie wpływa na podatnika, który ją otrzymał, ale jest informacją dla innych, że fiskus zmienił zdanie w tym zakresie – mówi Michał Goj.

Jako przykład takiej sytuacji można podać interpretację szefa KAS z września 2023 r., DOP3.8222.81.2023.CNRU. Wynika z niej, że jeżeli właściciel domu poniesie wydatki termomodernizacyjne, np. wymieni okna, a potem przed rozliczeniem rocznym sprzeda nieruchomość lub przekaże ją w darowiźnie, utraci możliwość odliczenia tych wydatków. Wcześniej dyrektor KIS twierdził, że ważne jest to, aby właścicielem domu być w momencie ponoszenia wydatku.

Ważny stan faktyczny

Inny przykład to odliczenie w ramach ulgi termomodernizacyjnej klimatyzatora z funkcją ciepła, na co szef KAS nie pozwala (np. interpretacja z 23 czerwca br., DOP3.8222.100.2023.HTCE). Tu jednak sprawa jest bardziej skomplikowana.

Chodzi bowiem o to, że niektórzy podatnicy w opisie stanu faktycznego tłumaczyli, że klimatyzator jest pompą ciepła.

Fiskus może to jednak zweryfikować (w ramach czynności sprawdzających lub kontroli) i jeżeli stwierdzi, że zainstalowany przez podatnika klimatyzator nie jest pompą ciepła, to zakwestionuje odliczenie. W takiej sytuacji otrzymana przez podatnika interpretacja pierwotna niekoniecznie uchroni go przed zapłatą podatku, bo organ może wykazywać, że stan faktyczny nie jest zgodny z opisanym we wniosku o interpretację.

Michał Goj tłumaczy, że interpretacje powinny chronić zawsze, gdy podatnik podał prawidłowy stan faktyczny i stosował korzystną interpretację do zdarzeń, których skutki podatkowe powstały po otrzymaniu interpretacji (dopóki nie utraci ona swojej mocy na skutek zmiany). Wówczas organ może co prawda wydać decyzję, w której nie zgodzi się z interpretacją, ale ma obowiązek zwolnić podatnika z zapłaty tak określonego podatku. (art. 14m par. 1 i 3 ordynacji podatkowej). Organ nie ma więc prawa żądać zapłaty podatku, gdy podatnik polegał na otrzymanej interpretacji.

Ekspert zastrzega jednak, że chodzi tylko o sytuacje, gdy skutek podatkowy wystąpił po doręczeniu interpretacji indywidualnej (art. 14m par. 1 pkt 2 ordynacji podatkowej). Jeżeli jednak najpierw podatnik skorzystał z ulgi, a potem wystąpił o interpretację, która następnie została zmieniona – wówczas będzie musiał zapłacić podatek, ale nie będą mu grozić konsekwencje karne skarbowe ani nie będzie musiał dopłacać odsetek od zaległości.

Zmiana na korzyść

Część interpretacji zmieniających jest jednak na korzyść podatników. Przykładowo szef KAS uznał, że jeśli wydatki termomodernizacyjne zostały poniesione, gdy podatnik miał dowody, że budynek mieszkalny jednorodzinny spełnia swoją funkcję, a więc, że jego budowa jest zakończona, to może je odliczyć (interpretacja z 22 czerwca 2023 r., DOP3.8222.68.2023.EILK, czy z 20 czerwca 2023 r., DOP3.8222.69.2023.EILK).

Wcześniej fiskus twierdził, że aby skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej, właściciel musi mieć formalną zgodę na użytkowanie budynku.

Szef KAS potwierdził też, że nie ma PIT od dochodu ze sprzedaży przez małżonków wspólnej nieruchomości, jeżeli po rozwodzie zostaną z nich spłacone udziały we wspólnym mieszkaniu (np. interpretacja z 8 listopada 2023 r., DOP3.8222.136.2023.EILK, i z 6 listopada 2023 r., DOP3.8222.133.2023.EILK).

– W takich sytuacjach podatnik może skorygować swoje rozliczenia i wystąpić o nadpłatę, o ile nie doszło do przedawnienia – mówi Michał Goj.

Wprawdzie interpretacja zmieniająca formalnie nie jest wiążąca dla organów, ale, jak podkreśla ekspert, trudno sobie wyobrazić sytuację, w której urzędnik sprzeciwiłby się wykładni szefa KAS.©℗

Ile interpretacji zmieniających wydał szef KAS / Dziennik Gazeta Prawna - wydanie cyfrowe