NSA rozstrzygnie, jaki VAT od cesji umowy deweloperskiej

Czy cesja uprawnień z umowy deweloperskiej jest usługą czy czynnością związaną z dostawą lokalu mieszkalnego? Na to pytanie odpowie dopiero Naczelny Sąd Administracyjny w poszerzonym składzie.

Zadał je kilka dni temu jeden ze składów orzekających sądu kasacyjnego.

Odpowiedź pozwoli określić właściwą stawkę VAT dla takiej transakcji. Jeśli z uchwały NSA będzie wynikać, że cesja umowy deweloperskiej jest usługą, to właściwa będzie stawka 23 proc. VAT. Odmienna odpowiedź oznacza obniżoną stawkę 8 proc.

Spór o to podatników z fiskusem trwa już ponad dekadę. Uchwała będzie wiążąca dla innych składów orzekających.

Towar…

Problem pojawia się najczęściej w sytuacji, gdy przedsiębiorca (podatnik VAT) najpierw podpisuje z deweloperem umowę przedwstępną na wybudowanie i zakup lokalu mieszkalnego, wpłaca zaliczki, a następnie, zanim jeszcze stanie się właścicielem mieszkania, ceduje (przenosi) prawo do niego na osobę trzecią (swojego klienta).

Przedsiębiorcy uważają, że zarówno umowa deweloperska, jak i cesja wynikających z niej uprawnień są związane z dostawą towaru (mieszkania), a więc VAT powinien być jak od sprzedaży nieruchomości. Zazwyczaj chodzi o lokale objęte programem społecznego budownictwa mieszkaniowego, więc właściwa byłaby stawka 8 proc. zgodnie z art. 41 ust. 12a–12c ustawy o VAT.

…czy usługa

Innego zdania jest fiskus. Twierdzi, że cesja praw z umowy deweloperskiej nie jest dostawą towaru, ale odpłatnym świadczeniem usług. Dotyczy bowiem wyłącznie przeniesienia praw majątkowych, nawet jeśli w jej efekcie dojdzie do dostawy towaru. Właściwa jest więc stawka 23 proc. VAT – uważa fiskus.

Wygrywali podatnicy

Początkowo sądy niemal jednomyślnie przyznawały rację przedsiębiorcom. Orzekały, że zarówno podpisanie umowy deweloperskiej, jak i cesja praw z niej wynikających mają ten sam cel ekonomiczny – dostawę lokalu mieszkalnego. Skoro lokal ten jest objęty programem społecznego budownictwa mieszkaniowego, to właściwa jest stawka 8 proc. Tak orzekł NSA w licznych wyrokach, m.in. z 24 maja 2013 r. (sygn. akt I FSK 169/12), z 23 marca 2017 r. (I FSK 1406/15), z 16 czerwca 2021 r. (I FSK 1732/18), z 9 lutego 2022 r. (I FSK 1974/18), z 17 lutego 2022 r. (I FSK 1669/18).

Takiego zdania były również sądy I instancji w nieprawomocnych na razie jeszcze wyrokach: z 19 stycznia 2023 r. (III SA/Wa 1683/22), z 18 marca 2022 r. (III SA/Wa 1618/21), z 10 listopada 2021 r. (I SA/Łd 645/21) i z 14 października 2020 r. (I SA/Gl 275/20).

Sądy były zdania, że czynnością opodatkowaną nie jest zawarcie umowy przedwstępnej ani otrzymanie zaliczki na podstawie takiej umowy, lecz dostawa nieruchomości. Otrzymanie zaliczki skutkuje jedynie powstaniem obowiązku podatkowego, natomiast obowiązek, z którego wynika wysokość stawki podatkowej, związany jest z określeniem czynności, na poczet której wpłacana jest zaliczka – argumentowano.

Fiskus zyskał argument

Korzystna dla przedsiębiorców linia orzecznicza uległa jednak zmianie. Powodem stał się wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 17 października 2019 r. (C-692/17). Trybunał orzekł wtedy, że aby ocenić charakter prawny cesji, należy ustalić, czy w momencie jej dokonania podatnik mógł dysponować nieruchomością „tak jakby był jej właścicielem”. Jeśli tak było, to jest to dostawa towarów, ale jeśli nie, to mamy do czynienia ze świadczeniem usług.

Na znaczenie tego wyroku TSUE zwrócił uwagę jako pierwszy WSA w Warszawie w precedensowym wyroku z 25 marca 2022 r. (III SA/Wa 1622/21). Sąd przyznał w nim rację fiskusowi. Potem orzekał podobnie w wyrokach z 16 stycznia br. (III SA/Wa 2123/22) i z 4 sierpnia br. (III SA/Wa 873/23).

Z takim stanowiskiem zgodził się również NSA w wyroku z 19 stycznia br. (I FSK 2007/19). Uchylając wyrok I instancji, sąd kasacyjny stwierdził: „konieczność uwzględnienia aspektów ekonomicznych dokonywanego przez skarżącą spółkę przeniesienia praw i obowiązków, wynikających z umów przedwstępnych sprzedaży nieruchomości i umów deweloperskich, nie daje podstaw do uznania, że czynności dokonywane przez skarżącą spółkę i dostawy lokali następujące w wykonaniu umów przedwstępnych i deweloperskich w ujęciu ekonomicznym mają ten sam cel”.

Zdaniem NSA „okoliczność, że z punktu widzenia nabywcy lokalu czynności skarżącej spółki i czynności dostawcy lokalu służą zrealizowaniu tego samego celu (tj. uzyskaniu przez nabywcę własności lokalu) nie może przesądzać o zasadności traktowania wszystkich tych czynności jako elementów składających się razem na transakcję dostawy lokalu”.

Sąd dodał, że gdyby kierować się kryterium przyczynienia się przez daną czynność do realizacji celu założonego przez nabywcę nieruchomości, to za element dostawy lokalu należałoby uznawać też usługi związane z tą dostawą, wykonywane przez inne podmioty niż strony transakcji (np. usługę notariusza i usługę biura pośrednictwa sprzedaży nieruchomości).

Sąd kasacyjny uznał więc, że właściwa jest stawka 23 proc. VAT.

Czas na rozstrzygnięcie

Gdy na wokandę sądu kasacyjnego trafił kolejny wyrok korzystny dla podatnika (WSA w Szczecinie z 9 września 2020 r., I SA/Sz 441/20), sąd zawiesił postępowanie i na posiedzeniu niejawnym zadał pytanie prawne do poszerzonego składu NSA. Spytał: „Czy cesję uprawnień z umowy deweloperskiej należy traktować jako usługę opodatkowaną stawką 23 proc., stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, czy jako czynność związaną z dostawą lokalu mieszkalnego opodatkowaną stawką 8 proc., zgodnie z art. 41 ust. 12a–12c tej ustawy”. ©℗

orzecznictwo