Wynagrodzenie dla wspólnika, który pełni funkcję prokurenta na podstawie powołania, jest ukrytym zyskiem – uważa Naczelny Sąd Administracyjny.
Wyrok zapadł 11 lipca 2023 r. (sygn. akt II FSK 93/23) i już go opisaliśmy na łamach DGP, ale z opublikowanego dopiero co pisemnego uzasadnienia wynika również wniosek, który dotyczy pobocznej, ale nie mniej istotnej kwestii.
Główny spór – przypomnijmy – dotyczył udostępniania przez spółkę, która wybrała estoński CIT, samochodów osobowych swoim pracownikom. NSA orzekł, że do końca 2022 r. nie trzeba było płacić z tego tytułu estońskiego ryczałtu. Pisaliśmy o tym w artykule „Nie było estońskiego CIT od aut dla pracowników” (DGP nr 133/2023).
Wspólnik jako prokurent
Ale z pisemnego uzasadnienia tego wyroku wynika, że sporna była również inna kwestia – wynagrodzenia wspólnika powołanego do pełnienia roli prokurenta.
NSA orzekł, że takie wynagrodzenie jest ukrytym zyskiem, bo nie zostało wymienione w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. Przepis ten nie zalicza do ukrytych zysków wynagrodzenia (do wysokości pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia) z tytułów, o których mowa w:
- art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, tj. stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy oraz
- art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT, tj. z działalności wykonywanej osobiście, w tym przez osoby powołane m.in. do zarządu, a także na podstawie umów o dzieło i umów zlecenia, na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.
Powołanie nie jest wymienione w tym przepisie – zwrócił uwagę NSA.
Praktyką powołanie
– Nie spotkałem się w praktyce z sytuacją, aby prokurent wykonywał swoje obowiązki np. na podstawie umowy o pracę, choć oczywiście jest to możliwe. Zazwyczaj prokurent w spółce jest powoływany uchwałą zarządu – mówi Damian Kłosowicz, prawnik w kancelarii Staniek & Partners.
Ekspert wyjaśnia, że prokurent jest użyteczny w spółce np.:
- gdy zawiera ona dużo umów,
- jako zabezpieczenie na wypadek, gdyby zarząd z jakichkolwiek powodów nie mógł tymczasowo wykonywać swoich obowiązków,
- gdy zarząd składa się z obcokrajowców niebędących fizycznie w Polsce.
Prokurentem jest najczęściej jeden z ważniejszych pracowników w hierarchii albo jeden ze wspólników – dodaje Damian Kłosowicz.
Niekorzystna interpretacja…
Tak też się stało w spółce, której dotyczy wyrok NSA z 11 lipca 2023 r. Prokurentem został wspólnik na mocy uchwały zarządu.
Spółka uważała, że jego wynagrodzenie nie jest ukrytym zyskiem niezależnie od jego wysokości. Nie ma tu ograniczenia do wysokości pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia, bo ten limit, wskazany w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, dotyczy tylko wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT – uważała spółka.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej był innego zdania. W interpretacji z 22 czerwca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.182.2022.2.AK) stwierdził, że wynagrodzenie prokurenta będzie w całości ukrytym zyskiem w myśl art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem ukrytymi zyskami są rozmaite świadczenia pieniężne lub niepieniężne wypłacane wspólnikom, udziałowcom, akcjonariuszom (lub podmiotom z nimi powiązanym) w związku z prawem do udziału w zysku.
…potwierdzona wyrokami
Tak samo orzekły sądy obu instancji. Zwróciły uwagę na to, że ustawodawca wyłączył z opodatkowania estońskim ryczałtem tylko wynagrodzenia za pracę oraz świadczenia należne z tytułu umów wymienionych w art. 13 pkt 7,8 i 9 ustawy o PIT (do wysokości pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia). Przepis ten nie wymienia natomiast wynagrodzenia otrzymywanego na podstawie powołania, a zatem w całości jest ono ukrytym zyskiem.
NSA nie dopatrzył się w tym naruszenia zasady równego traktowania podmiotów znajdujących się w odmiennej sytuacji prawnej.
– Skoro wspólnik będący prokurentem może być pracownikiem zatrudnionym na podstawie umowy o pracę lub zawrzeć umowę wymienioną w art. 13 pkt 7–9 ustawy o PIT, to brak jest podstaw do twierdzenia o niekonstytucyjności tego rozwiązania – stwierdził sąd kasacyjny.
Biznesowe uzasadnienie
Z taką wykładnią nie zgadza się Damian Kłosowicz. Jego zdaniem wynagrodzenie prokurenta nie musi być uznawane za ukryty zysk tylko dlatego, że nie jest wymienione w art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.
– Jeżeli wypłata nie wynika wyłącznie z tego, że beneficjentem jest wspólnik spółki (nie ma więc związku świadczenia z prawem do udziału w zysku), natomiast istnieje biznesowe uzasadnienie dla wynagrodzenia prokurenta (np. gdy jest on istotnie zaangażowany w funkcjonowanie spółki), to nie powinno być mowy o ukrytym zysku – uważa ekspert.
Zwraca uwagę na objaśnienia podatkowe z 23 grudnia 2021 r. do ryczałtu od dochodów spółek, gdzie minister finansów wskazał, że przy wypłacie na rzecz wspólników świadczeń innych niż dywidenda trzeba też badać biznesowe uzasadnienie.
– Dlatego dopiero brak takiego uzasadnienia jest jedną z podstaw do uznania, że świadczenie zostało wykonane „w związku z prawem do udziału w zysku”, a tym samym jest ukrytym zyskiem – uważa Damian Kłosowicz. ©℗
