Subskrybuj nas na Youtube
TEZA: O kolejności zbycia udziałów, w tym w celu umorzenia, ma prawo zdecydować sam podatnik, gdyż ustawa o PIT w tym zakresie nie narzuca szczegółowych zasad.
/>
Nr ITPB1/4511-1248/15/HD
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ z 1 marca 2016 r.
PROBLEM
Udziałowiec spółki z o.o. nie wyklucza, że w przyszłości część udziałów zostanie zbyta (możliwe jest zbycie udziałów w celu umorzenia). Na moment zbycia (w celu umorzenia) może wystąpić sytuacja, w której podatnik będzie posiadał udziały, które nabył/objął w różny sposób (np. w wyniku wkładów pieniężnych, w wyniku likwidacji spółki osobowej) oraz po różnej cenie. W związku z tym – w zależności od tego, które udziały zostaną uznane za zbywane przez podatnika dla celów podatkowych – w różny sposób zostanie ustalony koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia.
W jaki sposób – dla celów podatkowych – podatnik powinien ustalić kolejność zbycia (w celu umorzenia) udziałów w spółce?
ODPOWIEDŹ IZBY
Udziałowiec może sam wybrać, w jakiej kolejności będzie zbywał (w celu umorzenia) udziały w spółce. Kolejność ta będzie decydować o sposobie ustalenia kosztu podatkowego z tytułu zbycia udziałów w spółce.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie określają szczegółowych zasad w zakresie kolejności zbywania posiadanych udziałów.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej: ustawa o PIT) przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.
Jednocześnie przychód z tytułu zbycia (w celu umorzenia) udziałów pomniejsza się o koszt uzyskania przychodu uzależniony od sposobu nabycia udziałów (szczegółowe regulacje w zakresie ustalenia kosztu uzyskania przychodu zawierają art. 22 ust. 1f, 1g, 1ł i 1m, art. 23 ust. 1 pkt 38, 39c ustawy o PIT).
Ustalony w powyższy sposób dochód z tytułu zbycia udziałów podlega opodatkowaniu według stawki 19 proc. (art. 30b ust. 1 ustawy o PIT).
Jednocześnie w omawianej ustawie brak jest przepisów regulujących kolejność zbywania udziałów, w sytuacji gdy z uwagi na różne sposoby nabycia/objęcia różne będą zasady ustalenia kosztu uzyskania przychodu.
W szczególności takiej zasady nie wprowadza art. 24 ust. 10 ustawy o PIT, zgodnie z którym jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych najwcześniej. Powyższą zasadę stosuje się odrębnie dla każdego rachunku papierów wartościowych.
Warto wspomnieć, iż pojęcie papierów wartościowych zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 211, poz. 1384 ze zm.). Stosownie do tej regulacji przez papiery wartościowe rozumie się:
a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. nr 94, poz. 1037 ze zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).
Z powyższego wynika jednoznacznie, że udziały w spółce z o.o. nie są papierami wartościowymi. W związku z tym art. 24 ust. 10 ustawy o PIT należy rozumieć w sposób ścisły. Skoro ustawodawca zawarł w nim kwestie dotyczące kolejności zbycia papierów wartościowych, nie można tego odnosić do kolejności, w jakiej mają być zbywane inne aktywa, w tym udziały w spółce z o.o.
W związku z tym należy uznać, że w przypadku zbycia udziałów w celu umorzenia ustawodawca pozostawił podatnikowi wybór, w jakiej kolejności udziały będące jego własnością mogą być zbywane. Zatem kolejność, w jakiej ma być przeprowadzone zbycie udziałów, zależy od podatnika.