Ustalamy wynik finansowy za 2015 rok w jednostkach budżetowych i samorządowych zakładach budżetowych oraz jego wpływ na inne składniki pasywów.
Każda jednostka jest zobowiązana do dokonania wielu czynności zamykających rok obrotowy, aby w sposób jasny i rzetelny przedstawić sytuację finansową i majątkową w sprawozdaniu finansowym, na które składają się:
1) bilans jednostki,
2) rachunek strat i zysków,
Reklama
3) zestawienie zmian w funduszu jednostki.
Chodzi o czynności związane z zamknięciem kont rachunkowych, takich jak konta wynikowe mające na celu ustalenie wielkości wyniku finansowego oraz konta rozliczeniowe i konta zespołu 8 mające wpływ na ustalenie wielkości funduszu jednostki. Zamknięcie kont, czyli dokonanie przeksięgowań rocznych, wymaga uprzedniej analizy zapisów dokonanych na tych kontach w celu sprawdzenia ich zgodności z występującymi operacjami w jednostce, jak również z obowiązującymi zasadami wynikającymi z polityki rachunkowości jednostki.

Reklama
Analiza ta powinna mieć również na celu sprawdzenie prawidłowości przypisania poniesionych kosztów do właściwych kont, ze względu na konieczność zapewnienia prawidłowego przedstawienia tych wielkości w rachunku zysku i strat.
Czynności związane z zamknięciem kont: a. Ustalenie wyniku finansowego – konta kosztów i przychodów
W celu ustalenia wyniku finansowego jednostki, po zakończeniu roku obrotowego każda jednostka dokonuje przeksięgowań rocznych. Sposób, jak i kolejność przeksięgowań rocznych w zakresie kosztów jest uzależniona od sposobu ich grupowania w księgach jednostki.
W zależności od potrzeb ponoszone koszty działalności podstawowej stosownie do postanowień par. 16 ust. 2 rozporządzenia w sprawie szczególnych zasad rachunkowości jednostki mogą ewidencjonować w następujący sposób:
1) wariant I – tylko na kontach zespołu 4 „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie”,
2) wariant II – tylko na kosztach zespołu 5 „Koszty według typów działalności i ich rozliczenie” z odpowiednim wyodrębnieniem na kontach analitycznych kosztów w układzie rodzajowym,
3) wariant III – zarówno na kontach zespołu 4 „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie”, jak i kontach zespołu 5 „Koszty według typów działalności i ich rozliczenie” z dalszym ich rozliczeniem na konta zespołu 6 „Produkty” i zespołu 7 „ Przychody, dochody i koszty”.
Wszystkie opisane powyżej warianty grupowania kosztów uwzględniają obowiązki sprawozdawcze nałożone na jednostki w zakresie sporządzania rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym. Najmniej jednak przydatny jest wariant opisany w punkcie 2, praktycznie niestosowany w jednostkach z uwagi na brak szczegółowych uregulowań dotyczących rozliczania kosztów w tym wariancie. Dlatego też w dalszej części przedstawiono zapisy księgowe związane ze stosowaniem grupowania kosztów określonych w wariancie I i III.
OMÓWIENIE WARIANTU I
W celu ustalenia wyniku finansowego przy grupowaniu kosztów określonych w wariancie I jednostki dokonują przeksięgowań na konto 860 „Wynik finansowy” w zakresie:
1) kosztów rodzajowych ewidencjonowanych na kontach 400 – 409,
2) pozostałych kosztów ewidencjonowanych na kontach: 730, 740, 751, 761, 771, 870,
3) konta 490 Rozliczenie kosztów,
4) kont przychodów ewidencjonowanych na kontach 700, 720, 730, 740, 750, 760 i 770.
Szczegółowe zapisy związane z ustaleniem wyniku finansowego przy zastosowaniu wariantu I, które są dokonywane pod datą 31 grudnia danego roku, przedstawiono na schemacie nr 1.
SCHEMAT NR 1
Ustalenie wyniku finansowego w wariancie grupowania kosztów tylko na kontach zespołu 4 „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie”
Dziennik Gazeta Prawna
Objaśnienia:
1) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy z tytułu dokonanych odpisów amortyzacyjnych środków trwałych i wartości niematerialnych podlegających stopniowej amortyzacji ewidencjonowanych na koncie 400 „Amortyzacja”,
2) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy z tytułu zużycia materiałów i energii ewidencjonowanych na koncie 401 „Zużycie materiałów i energii”,
3) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy z tytułu usług obcych ewidencjonowanych na koncie 402 „Usługi obce”,
4) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy z tytułu podatków i opłat ewidencjonowanych na koncie 403 „Podatki i opłaty”,
5) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy z tytułu wynagrodzeń ewidencjonowanych na koncie 404 „Wynagrodzenia”,
6) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy z tytułu ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń ewidencjonowanych na koncie 405 „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia”,
7) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy obejmujących pozostałe koszty rodzajowe ewidencjonowane na koncie 409 „Pozostałe koszty rodzajowe”,
8) Przeksięgowanie na wynik finansowy zmniejszenia stanu produktów zaewidencjonowanego na koncie 490 „Rozliczenie kosztów”,
9) Przeksięgowanie na wynik finansowy wartości sprzedanych towarów w cenie zakupu lub nabycia zaewidencjonowanej na koncie 730 „Sprzedaż towarów i wartość ich zakupu”,
10) Przeksięgowanie na wynik finansowy dotacji przekazanych przez samorządowe zakłady budżetowe podległym oddziałom lub przeksięgowanie równowartości środków wykorzystanych lub przeznaczonych na inwestycje w samorządowych zakładach budżetowych zaewidencjonowanych na koncie 740 „Dotacje i środki na inwestycje” – dotyczy wyłącznie samorządowych zakładów budżetowych,
11) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy z tytułu operacji finansowych zaewidencjonowanych na koncie 751 „Koszty finansowe”,
12) Przeksięgowanie poniesionych kosztów na wynik finansowy z tytułu pozostałej działalności operacyjnej zaewidencjonowanych na koncie 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
13) Przeksięgowanie na wynik finansowy ujemnych skutków finansowych powstałych na skutek wystąpienia zdarzeń trudnych do przewidzenia zaewidencjonowanych na koncie 771 „Straty nadzwyczajne”,
14) Przeksięgowanie na wynik finansowy podatku dochodowego zaewidencjonowanego na koncie 870 „Podatki i obowiązkowe rozliczenia z budżetem obciążające wynik finansowy” – dotyczy wyłącznie samorządowych zakładów budżetowych,
15) Przeksięgowanie na wynik finansowy uzyskanych przychodów z tytułu sprzedaży produktów zaewidencjonowanych na koncie 700 „Sprzedaż produktów i koszt ich wytworzenia”,
16) Przeksięgowanie na wynik finansowy uzyskanych przychodów z tytułu dochodów budżetowych zaewidencjonowanych na koncie 720 „Przychody z tytułu dochodów budżetowych” – dotyczy wyłącznie jednostek budżetowych,
17) Przeksięgowanie na wynik finansowy uzyskanych przychodów ze sprzedaży towarów zaewidencjonowanych na koncie 730 „Sprzedaż towarów i wartość ich zakupu”,
18) Przeksięgowanie na wynik finansowy dotacji otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe z budżetu na finansowanie działalności podstawowej zaewidencjonowanych na koncie 740 „Dotacje i środki na inwestycje” – dotyczy wyłącznie samorządowych zakładów budżetowych,
19) Przeksięgowanie na wynik finansowy przychodów uzyskanych z tytułu dokonanych operacji finansowych zaewidencjonowanych na koncie 750 „Przychody finansowe”,
20) Przeksięgowanie na wynik finansowy uzyskanych przychodów z tytułu pozostałej działalności operacyjnej zaewidencjonowanych na koncie 760 „Pozostałe przychody operacyjne”,
21) Przeksięgowanie na wynik finansowy uzyskanych przychodów z tytułu dodatkowych skutków finansowych na skutek wystąpienia zdarzeń trudnych do przewidzenia zaewidencjonowanych na koncie 770 „Zyski nadzwyczajne”,
22) Przeksięgowanie na wynik finansowy zwiększeń stanu produktów zaewidencjonowanych na koncie 490 „Rozliczenie kosztów”.
OMÓWIENIE WARIANTU III
Przy stosowaniu grupowania kosztów w wariancie III, tj. zarówno na kontach zespołu 4 „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie”, jak i kontach zespołu 5 „Koszty według typów działalności i ich rozliczenie” z dalszym ich rozliczeniem na konta zespołu 6 „Produkty” i zespołu 7 „ Przychody, dochody i koszty” w celu ustalenia wyniku finansowego jednostki w pierwszej kolejności dokonują przeksięgowań obejmujących:
1) rzeczywisty koszt wytworzonych produktów gotowych, jeżeli po zakończeniu wytwarzania produktów zalicza się je do produkcji sprzedanej,
2) koszty przewidziane do rozliczenia w czasie,
3) przychody półfabrykatów w jednostkach, które prowadzą ewidencję ilościowo-wartościową,
4) koszty zaliczane do wyniku finansowego bieżącego okresu, lecz niepodlegające wliczeniu do kosztu własnego produktów, czyli koszty handlowe, koszty zarządu i koszty sprzedaży,
które zaprezentowano w schemacie nr 2, a następnie dokonują kolejnych przeksięgowań w sposób analogiczny jak w wariancie I, które zostały zaprezentowane w schemacie nr 1.
SCHEMAT NR 2
Ustalenie wyniku finansowego w wariancie grupowania kosztów zarówno na kontach zespołu 4 „Koszty według rodzajów i ich rozliczenie”, jak i kontach zespołu 5 „Koszty według typów działalności i ich rozliczenie” z dalszym ich rozliczeniem na konta zespołu 6 „Produkty” i zespołu 7 „Przychody, dochody i koszty”
Zamknięcie kont zespołu 5
Dziennik Gazeta Prawna
Objaśnienia:
1. Przeksięgowanie na koniec roku obrotowego kosztów zaliczanych do wyniku finansowego bieżącego okresu niewliczanych do kosztu własnego produktu (koszty handlowe, koszty zarządu, koszty sprzedaży).
2. Przeksięgowanie na koniec roku obrotowego przychodów z półfabrykatów w jednostkach, które prowadzą ich ewidencję ilościowo-wartościową.
3. Przeksięgowanie na koniec roku kosztów do rozliczenia w czasie.
4. Przeksięgowanie na koniec roku obrotowego kosztu wytworzonych produktów w przypadku zaliczenia kosztu wytwarzanych produktów do produkcji sprzedanej.
Czynności związane z zamknięciem kont: b. Konta zespołu 8 podlegające zamknięciu na koniec roku
Konta zespołu 8 to konta odzwierciedlające zapisy związane z ewidencją funduszy, wyniku finansowego, dotacji z budżetu, rezerw i rozliczeń międzyokresowych przychodów. Wszystkie konta zespołu 8 poza jednym na koniec roku obrotowego wykazują salda. Tym jednym kontem, które nie może wykazywać na koniec roku salda jest konto 810 „Dotacje budżetowe, płatności z budżetu środków europejskich oraz środki z budżetu na inwestycje”.
Konto 810 „Dotacje budżetowe, płatności z budżetu środków europejskich oraz środki z budżetu na inwestycje” jest kontem służącym do ewidencji dotacji budżetowych, płatności z budżetu środków europejskich oraz środków z budżetu na inwestycje. Wszystkie zapisy na tym koncie w ciągu roku obrotowego są dokonywane po stronie WN, natomiast na stronie MA tego konta ujmuje się przeksięgowanie salda konta w korespondencji z kontem 800 „Fundusz jednostki”.
Szczegółowe zapisy konta 810 przedstawiono w schemacie nr 3.
SCHEMAT NR 3
Zapisy na koncie 810 „Dotacje budżetowe, płatności z budżetu środków europejskich oraz środki z budżetu na inwestycje”
Dziennik Gazeta Prawna
Objaśnienia:
1) Wartość dotacji przekazanych z budżetu w części uznanej za wykorzystane i rozliczone,
2) Wartość płatności z budżetu środków europejskich uznanych za rozliczone,
3) Równowartość wydatków dokonanych przez jednostki budżetowe ze środków budżetu na finansowanie: środków trwałych w budowie, zakupu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
4) Przeksięgowanie na koniec roku salda konta 810 na fundusz jednostki.
Księgowania po zakończeniu roku pod datą zatwierdzenia sprawozdania finansowego jednostki
Do ustalenia wyniku finansowego, jak już wspomniano powyżej, służy konto 860 „Wynik finansowy”. Wynik zapisów na tym koncie wyraża saldo WN określające stratę lub saldo MA wyrażające zysk. Po zatwierdzeniu sprawozdania jednostki saldo tego konta w roku następnym podlega przeksięgowaniu na konto 800 „Fundusz jednostki”. Zapisy dotyczące powyższego przedstawiono w schemacie nr 4.
SCHEMAT NR 4
Przeksięgowanie salda konta 860 „Wynik finansowy”
Dziennik Gazeta Prawna
Objaśnienia:
1. Przeksięgowanie wyniku finansowego za rok poprzedni (strata),
2. Przeksięgowanie wyniku finansowego za rok poprzedni (zysk).
Rozliczenie wyniku finansowego
Do rozliczenie wyniku finansowego służy konto 820. Zapisy na tym koncie występują w samorządowych zakładach budżetowych i jednostkach budżetowych prowadzących działalność oświatową, a dotyczą odpowiednio rozliczenia wyniku finansowego samorządowego zakładu budżetowego i nadwyżki dochodów wspomnianych jednostek budżetowych. Zapisy dotyczące powyższego przedstawiono w schemacie nr 5.
SCHEMAT NR 5
Zapisy na koncie 820 „Rozliczenie wyniku finansowego”
Dziennik Gazeta Prawna
Objaśnienia:
1. Dokonane wpłaty do budżetu z tytułu nadwyżki środków obrotowych samorządowych zakładów budżetowych oraz nadwyżki dochodów jednostek budżetowych prowadzących działalność oświatową, lub
2. Należne wpłaty do budżetu z tytułu nadwyżki środków obrotowych samorządowych zakładów budżetowych oraz nadwyżki dochodów jednostek budżetowych prowadzących działalność oświatową,
3. Przeksięgowanie salda konta 820 pod datą przyjęcia sprawozdania finansowego (w następnym roku).
Podstawa prawna
Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.). Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Rozporządzenie ministra finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 289 ze zm.).