Odpłatne pełnienie funkcji członka zarządu przez podmiot niepowiązany z fundacją rodzinną, fundatorem lub beneficjentem nie spowoduje dodatkowego opodatkowania w zakresie CIT. Inaczej będzie, gdy funkcję tę obejmie fundator, beneficjent lub podmiot powiązany.

W takiej sytuacji wypłata wynagrodzenia będzie traktowana jako ukryty zysk fundacji rodzinnej i opodatkowana 15-proc. stawką CIT. Receptą mogłoby być sprawowanie funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia. Ale to z kolei rodzi pytanie o ewentualny przychód fundacji z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Przypomnijmy, że fundacja rodzinna, funkcjonująca na podstawie ustawy z 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. poz. 326 ze zm.) jest osobą prawną i podlega regulacjom ustawy o CIT, przy czym co do zasady korzysta ona ze zwolnienia podmiotowego z tego podatku.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki od zwolnienia, wskazując, które kategorie dochodów podlegają opodatkowaniu. Jednym z nich są tzw. ukryte zyski, które stanowią grupę świadczeń podobną do stosowanej w reżimie estońskiego CIT.

Ukryte zyski

Ukrytymi zyskami w fundacji rodzinnej są, zgodnie z art. 24q ust. 1 ustawy o CIT, m.in.:

  • odsetki od pożyczki udzielonej fundacji rodzinnej przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany,
  • darowizny przekazane, bezpośrednio lub pośrednio, na rzecz beneficjenta, fundatora lub podmiotu powiązanego,
  • wynagrodzenia beneficjenta, fundatora lub podmiotu powiązanego z tytułu świadczenia usług wymienionych w ustawie, m.in. usług doradczych, zarządzania, kontroli.

Odpłatne pełnienie funkcji członka zarządu przez podmiot niepowiązany z fundacją rodzinną, fundatorem lub beneficjentem nie stanowi dla fundacji rodzinnej ukrytego zysku, a zatem nie wywołuje skutków w zakresie CIT. Wynagrodzenie jest jedynie przychodem dla takiego niepowiązanego członka zarządu i podlega opodatkowaniu PIT.

Jeżeli natomiast funkcję członka zarządu będzie sprawował fundator, beneficjent lub podmiot z nimi (lub z fundacją rodzinną) powiązany w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, to wypłata wynagrodzenia będzie się wiązała z rozpoznaniem przez fundację rodzinną ukrytego zysku podlegającego opodatkowaniu w wysokości 15 proc. CIT.

Jakie powiązanie

Warto podkreślić, że na gruncie przepisów o ukrytych zyskach fundacji rodzinnej warunek wielkości posiadania udziałów lub praw dla uznania osoby za podmiot powiązany został obniżony do 5 proc., podczas gdy przepisy o cenach transferowych przewidują próg wynoszący co najmniej 25 proc. udziałów lub praw. Powiązanie może powstać także ze względu na faktyczną zdolność do wpływania na kluczowe decyzje podmiotu bez formalnego posiadania udziałów, jak również poprzez więzy rodzinne.

Nieodpłatne pełnienie funkcji

Pozornie oczywistą receptą, która powinna rozwiązać problem ukrytego zysku, jest sprawowanie funkcji członka zarządu przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany bez wynagrodzenia. Taki stan rzeczy może jednak rodzić ryzyko rozpoznania po stronie fundacji przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Można mieć tylko nadzieję, że organy podatkowe będą traktować nieodpłatny zarząd fundacji jako związany ze zwolnioną działalnością fundacji rodzinnej lub analogicznie do zarządu spółek kapitałowych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodem jest także wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie. Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że określone działania mają charakter czynności przysparzającej, jeżeli mają wymierny dla podatnika charakter majątkowy, jednocześnie nie rodząc po jego stronie żadnych zobowiązań do świadczeń wzajemnych.

Zgodnie jednak z ugruntowaną praktyką orzeczniczą oraz interpretacyjną pełnienie funkcji członka zarządu przez osobę będącą jednocześnie akcjonariuszem bądź wspólnikiem nie powoduje powstania po stronie spółki przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń (por. m.in. interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 11 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.53 8.2020.2.AW). Z wydawanych rozstrzygnięć wynika, że mimo braku wynagrodzenia członek zarządu będący udziałowcem lub akcjonariuszem uzyskuje lub może uzyskać korzyści ekonomiczne, które są ekwiwalentem wynagrodzenia za świadczone w spółce usługi zarządzania, np. w postaci zwiększenia wartości spółki lub uzyskiwanego przez nią dochodu, co w konsekwencji może się przyczynić m.in. do wyższej dywidendy.

Zakładając, że sytuacja ta jest analogiczna do fundacji rodzinnej i jej beneficjenta, który ma uprawnienia majątkowe podobne do tych przysługujących akcjonariuszom i wspólnikom, należałoby stwierdzić, że po stronie fundacji nie powstanie nieodpłatne świadczenie.

Nie dotyczy to jednak fundatora niebędącego jednocześnie beneficjentem, ponieważ nie przysługują mu żadne świadczenia od fundacji, które można byłoby uznać za mające charakter wzajemny.

Na ostateczne rozstrzygnięcie omówionej kwestii należy jednak poczekać do momentu zajęcia w tej sprawie stanowiska przez odpowiednie organy podatkowe. ©℗