Tego samego dnia (1 lipca) weszły w życie dwie nowelizacje zmieniające przepisy o podatku od spadków i darowizn. Żadna z nich oczywiście nie miała w tytule tego podatku. Dla niepoznaki.
Obie dotyczyły identycznej materii, ale całkiem inaczej ją regulowały. O tym, które z nich ostatecznie zaczęły obowiązywać, zdecydowała wyłącznie data ich uchwalenia.
Ustawę o zmianie ustaw w celu likwidowania zbędnych barier administracyjnych i prawnych (zwaną „deregulacyjną”) Sejm przyjął 26 stycznia 2023 r. Dokładnie cztery miesiące później uchwalił ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Dlatego, jeżeli szukać źródła nowych kwot wolnych od podatku od spadków i darowizn, to tylko w tej drugiej nowelizacji – o VAT, bo została uchwalona później.
Gdyby natomiast chciało się doszukać źródła zmienionych skal podatkowych, to koniecznie trzeba zajrzeć do pierwszej ustawy – deregulacyjnej, bo druga (ta o VAT) w ogóle się do nich nie odniosła.
Inwencji – jak widać – ustawodawcy nie brakuje. Szkoda, że przy okazji tak licznych, czasem wykluczających się nowelizacji, nikomu nie przychodzi do głowy uregulowanie raz na zawsze sprawy, która od lat domaga się wyprostowania.
Chodzi o zasadniczą kwestię – moment powstania obowiązku podatkowego. W formularzu SD-3 jest rubryka „Data powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 6 ustawy” (chodzi oczywiście o ustawę o podatku od spadków i darowizn). Do tej rubryki jest objaśnienie: „W przypadku nabycia w drodze dziedziczenia należy podać dzień uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego”.
Tak też orzekają sądy, w tym kasacyjny.
Zajrzyjmy zatem do źródła, czyli samej ustawy. Artykuł 6 ust. 1 pkt 1 stanowi, że przy nabyciu w drodze dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku.
Spadek można przyjąć lub odrzucić. Zgodnie z art. 1015 par. 1 kodeksu cywilnego oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o dziedziczeniu. Brak oświadczenia spadkobiercy w tym terminie jest jednoznaczny z przyjęciem spadku z dobrodziejstwem inwentarza.
Odrzucenie spadku oznacza, że spadkobierca go nie nabył i tym samym nie ma obowiązku podatkowego. Skutki prawne nabycia spadku (z chwilą śmierci spadkodawcy) mogą więc zostać zniweczone:
■ z woli samego spadkobiercy – jeżeli odrzuci on spadek (art. 1020 k.c.),
■ z mocy orzeczenia sądu – jeżeli spadkobierca zostanie uznany za niegodnego dziedziczenia (art. 928 k.c.),
■ z mocy orzeczenia sądu – jeżeli małżonek zostanie wyłączony od dziedziczenia (art. 940 k.c.).
Z przepisów tych wynika zatem, że o powstaniu obowiązku podatkowego decyduje:
■ data skutecznego złożenia oświadczenia o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku lub
■ upływ sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o dziedziczeniu.
Od tej daty powinien biec miesięczny termin na złożenie zeznania SD-3, ponieważ jest on liczony „od dnia powstania obowiązku podatkowego” (art. 17a ust. 1 ustawy).
Praktyka jest inna. Organy podatkowe przyjmują, że dopóki nie uprawomocni się orzeczenie sądu stwierdzające nabycie spadku, dopóty nie biegnie miesięczny termin na złożenie zeznania SD-3. Tak też orzekają sądy. „Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego stoi na stanowisku, że obowiązek podatkowy powstaje w momencie uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku” – czytamy w wyroku z 22 czerwca 2022 r. (III FSK 5058/21).
To oczywiście dużo korzystniejsza dla podatników wykładnia, tyle że absolutnie nie wynika ona z przepisów. Dlaczego nie zapisać by tego wprost w ustawie? Przykładów, że da się to zrobić, jest aż nadto.
Pierwszy z brzegu to art. 6 ust. 1 pkt 2b, gdzie odnosząc się do zapisu windykacyjnego, ustawodawca wprost napisał, że obowiązek podatkowy powstaje „z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, postanowienia częściowego stwierdzającego nabycie przedmiotu zapisu windykacyjnego, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego”.
Kolejny przykład to przepisy dotyczące zwolnienia z podatku spadków od najbliższej rodziny. Z art. 4a ust. 1 i 1a ustawy jasno wynika, że termin (sześć miesięcy) na zawiadomienie urzędu skarbowego liczy się od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku lub od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia bądź wydania europejskiego poświadczenia spadkowego.
W art. 6 ust. 4 czytamy, że jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Ale jeżeli takim pismem jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.
Przykładów, jak widać, jest wiele. Po co zatem w art. 6 ust. 1 pkt 1 trzymać się uparcie zasady, że obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku? Chyba tylko po to, żeby wyjaśniać to potem przypisami do formularza SD-3, a w spornych sprawach czekać na rozstrzygnięcie sądu. ©℗
