Subskrybuj nas na Youtube
Opodatkowaniu będą podlegać wypłaty otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast te będące tylko kompensatą szkody są bez PIT.
Odszkodowanie stanowi wypłatę określonej sumy pieniężnej z tytułu szkody wyrządzonej osobie trzeciej i stanowi zadośćuczynienie za poniesione przez tę osobę straty. Sprawca powinien naprawić szkodę w taki sposób, jaki wybierze poszkodowany: poprzez (alternatywnie) zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej (rekompensata pieniężna) lub poprzez przywrócenie stanu poprzedniego (restytucja naturalna).
Klasyczne odszkodowania nie są jedynymi formami rekompensaty za wyrządzone szkody. Pod pewnymi warunkami rolę zadośćuczynienia mogą pełnić również inne świadczenia pieniężne, wśród których można wymienić karę umowną, zaliczkę, przedpłatę, ratę, kaucję gwarancyjną, wadium czy zadatek. [przykład 1]
Zasada i wyjątki
Odszkodowania zasadniczo podlegają zwolnieniu z PIT. Od tej reguły istnieją jednak wyjątki. Dotyczą one głównie odszkodowań otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zwolnienie odszkodowań z opodatkowania jest wynikiem ich rekompensacyjnej funkcji polegającej na wyrównaniu szkody, nie zaś na wzbogaceniu poszkodowanego. Zatem wolne od PIT są:
● kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych, z wyjątkiem odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
● odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono,
● przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie (nie dotyczy to przypadków, gdy dotychczasowy właściciel nieruchomości nabył jej własność w okresie dwóch lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50 proc. od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie),
● otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
Opodatkowaniu PIT podlegają natomiast odszkodowania:
● za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
● wypłacane stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami w sytuacji, gdy dotychczasowy właściciel wywłaszczonej nieruchomości nabył jej własność w okresie dwóch lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego za cenę niższą o co najmniej 50 proc. w stosunku do otrzymanego odszkodowania, [przykład 2]
● otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono,
● wynikające z zawartych umów lub ugód pozasądowych,
● przyznane na podstawie przepisów o zakazie konkurencji.
Źródła przychodów
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 9 ustawy o PIT źródłami przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza oraz inne źródła. W przypadku wywłaszczenia wartość otrzymanej nieruchomości zamiennej (jeżeli podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej) jest przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT (pod warunkiem, że odpłatne zbycie nieruchomości zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie).
Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (por. art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT). Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze zamiany jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Do przychodów związanych z działalnością zalicza się należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bo-nifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych VAT, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny VAT. Po-wstanie przychodu na zasadzie memoriałowej stanowi wyjątek od podstawowej reguły kasowego rozliczania przychodu wyrażającej się w faktycznym otrzymaniu danego źródła przychodu. [ramka 1] Przychód z działalności stanowią także otrzymane kary umowne, wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Odszkodowania i kary umowne stanowią przychód podatkowy w chwili ich wpływu na rachunek bankowy.
Z kolei otrzymane zaliczki (zadatki, przedpłaty, raty) nie stanowią przychodu w rozumieniu podatku dochodowego (por. art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT; art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT). Wystawienie faktury zaliczkowej nie powoduje powstania przychodu należnego. Zaliczka będzie stanowiła przychód dopiero w chwili dostawy, w sytuacji gdy z zawartej umowy będzie wynikać, że otrzymywane przez podatnika należności stanowią zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń. Analogicznie wpłacone zaliczki nie są kosztem podatkowym w momencie ich faktycznej zapłaty, lecz w chwili dostawy towarów lub usług (w dacie ich ujęcia w ewidencji księgowej na podstawie otrzymanej faktury końcowej). [przykład 3]
Nie uznaje się za koszty podatkowe:
● kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług,
● strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.
Inne niż ww. kategorie odszkodowań i kar umownych mogą być – w dacie ich zapłaty – uznane za koszty podatkowe. Odszkodowania i kary umowne stanowią wydatki, które pośrednio wpływają na osiągane przychody (są ponoszone w celu utrzymania lub zabezpieczenia źródła przychodów). Odnoszą się one do całokształtu działalności, wiążą się z działalnością firmy. Podlegają zatem zaliczeniu do kosztów podatkowych w momencie ich poniesienia.
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlega ani otrzymanie, ani zwrot kaucji gwa-rancyjnej czy wadium. Nie powiększają one bowiem aktywów podatnika, którymi mógłby rozporządzać jak własnymi. Wierzyciel otrzymuje kaucję (wadium) w depozyt, na przecho-wanie. Nie przysługuje mu prawo do zaspokojenia z jej kwoty, chyba że zawarta między stronami umowa stanowi inaczej. Otrzymana kaucja (wadium) nie jest przychodem w chwili jej otrzymania, ale ewentualnie powinna zostać rozliczona po okresie gwarancyjnym. Wówczas rozważenia wymagają dwie sytuacje: kaucja (wadium) zostaje zatrzymana przez wierzyciela ze względu na niewykonanie umowy przez dłużnika lub też zostaje zaliczona na poczet należności. W pierwszym przypadku przybiera ona postać odszkodowania, które będzie stanowić przychód podatkowy w momencie zaspokojenia się z niej wierzyciela. W drugim przypadku zaczyna pełnić funkcję zaliczki i tak powinna być traktowana na gruncie podatku dochodowego.
Co z odsetkami
Odsetki stanowią wynagrodzenie z tytułu korzystania z cudzych pieniędzy ustalane zgodnie z określoną stopą procentową, w stosunku do okresu wykorzystania kwoty, od której są pobierane. Jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za zwłokę.
W podatku dochodowym obowiązuje kasowy tryb opodatkowania odsetek za zwłokę w spła-cie świadczeń pieniężnych. [ramka 2] Wpływają one na dochód do opodatkowania w dacie rzeczywistego ich otrzymania i zapłaty. Do przychodów z działalności nie zalicza się bowiem kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności. Analogicznie nie uważa się za koszty podatkowe naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek za zwłokę. Odsetki takie są przychodami w chwili ich faktycznego otrzymania i odpowiednio w tej samej dacie zapłacone przez dłużnika stanową dla niego koszt uzyskania przychodów.
Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych (wyroki Naczelnego Sądu Administracyj-nego z 5 lipca 2006 r., sygn. akt II FSK 935/05 i z 9 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 36/06) odsetki mają charakter uboczny wobec świadczenia głównego. Są skutkiem niewykonania zobowiązań. Wyłączenie z opodatkowania wierzytelności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są również naliczone od niej odsetki. Tym samym odsetki z tytułu opóźnienia w zapłacie odszkodowania (inne niż wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o PIT) nie korzystają ze zwolnienia. Stanowią one przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych (por. interpretacje indywidualne dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 29 maja 2012 r., nr IPTPB2/415-231/12-4/AK i dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lipca 2012 r., nr IPPB2/415-328/12-6/LS).
Uwzględnienia wymagają również wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 588/08; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 9 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 6/10; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3199/10. Zgodnie z ich treścią odsetki od odszkodowania z tytułu opóźnienia w jego spłacie mają względem kwoty głównej odszkodowania charakter akcesoryjny. Jako takie nie stanowią części składowej odszkodowania zasadniczego, gdyż opierają się na odrębnym stanie faktycznym i materialnoprawnym. Niemniej jednak same w sobie stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
W przypadku uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego odsetki należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Stanowią one zatem odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania tym kapitałem.
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b ustawy o PIT tego typu odszkodowanie podlega jednak opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Ramka 1. Za co
Odszkodowania mogą być wypłacane z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania postanowień zawartej między stronami umowy, przejęcia nieruchomości z nakazu organu władzy publicznej, utraty lub uszkodzenia przesyłki podczas jej transportu, wad dostarczanych towarów lub nienależytej realizacji zamówionej usługi, a także wskutek bezumownego korzystania z lokalu.
Ramka 2. Definicje
Zasada memoriałowa polega na uznaniu przychodów i kosztów w momencie ich wystąpienia niezależnie od tego, czy miało miejsce równoczesne otrzymanie lub wypłacenie gotówki. Według tej zasady przychody uważa się za osiągnięte, a koszty za poniesione w momencie ich wystąpienia, a nie w momencie wpływu lub wydatku pieniężnego. W ujęciu bilansowym zasada memoriałowa polega na tym, że w ewidencji danego podmiotu należy ująć wszystkie osiągnięte przychody i związane z nimi koszty dotyczące danego roku obrotowego niezależnie od terminu ich zapłaty (art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Oznacza to obowiązek ujęcia w księgach wszystkich zdarzeń gospodarczych, jakie wystąpiły w danym roku obrotowym niezależnie od tego, czy zostały one zapłacone. Zgodnie z zasadą memoriałową nie można ujmować w danym okresie operacji dotyczących innych okresów sprawozdawczych. Zasada ta ma na celu wykazanie realnych przychodów i kosztów danego okresu sprawozdawczego.
Zasada kasowa polega na uznawaniu przychodów i kosztów z chwilą otrzymania lub wypłacenia gotówki.
PRZYKŁAD 1
Funkcja zaliczki
Strony podpisały umowę przedwstępną nabycia nieruchomości, przy zawarciu której potencjalny nabywca wpłacił zaliczkę w wysokości 60 tys. zł. W umowie zawarto informację, że zaliczka będzie pełnić funkcję zadatku (art. 394 par. 1 i par. 2 kodeksu cywilnego, dalej: k.c.). W przypadku gdy przyszły nabywca się rozmyśli, zaliczka przepada. Jeżeli natomiast rozmyśli się sprzedawca, powinien zwrócić nabywcy sumę dwukrotnie wyższą, tj. 120 tys. zł. W sytuacji, gdy umowa zostanie zrealizowana, nabywca musi dopłacić jedynie różnicę między ceną nabycia a wpłaconą zaliczką.
PRZYKŁAD 2
Wywłaszczenie nieruchomości
W lipcu 2014 r. przedsiębiorca nabył nieruchomość za 60 tys. zł. W czerwcu 2015 r. zostało wszczęte postępowanie wywłaszczeniowe, w wyniku którego właścicielowi wypłacono odszkodowanie w wysokości 150 tys. zł. Ponieważ zostały spełnione łącznie oba warunki wykluczające zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego (tj. dotyczące okresu sprzedaży – własność nieruchomości została nabyta w okresie dwóch lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego oraz ceny nabycia nieruchomości – nabycie nastąpiło za cenę niższą o co najmniej 50 proc. od wysokości uzyskanego odszkodowania), przychody uzyskane z tytułu odszkodowania będą podlegać opodatkowaniu.
PRZYKŁAD 3
Faktura zaliczkowa
1 maja 2015 r. na podstawie zawartej umowy została wystawiona faktura zaliczkowa z tytułu dostawy urządzenia. Z kolei 1 czerwca 2015 r. dokonano dostawy ww. urządzenia. Zatem dopiero 1 czerwca 2015 r. wpłacone zaliczki będą stanowiły przychody i koszty podatkowe.
Podstawa prawna
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.). Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.).