Subskrybuj nas na Youtube
TEZA: Przychód związany z umorzeniem pożyczki z WFOŚiGW nie jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.
Nr IPTPB3/4510-130/15-2/IR
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ z 1 lipca 2015 r.
PROBLEM
Firma otrzymała w 2010 r. pożyczkę z wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej na dofinansowanie zakupu samochodu specjalnego do ciśnieniowego mycia kanałów. Udział własny zgodnie z umową wynosił 10 proc. wartości zakupu. Pojazd został wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy i podlegał amortyzacji.
W 2015 r. firma złożyła wniosek do WFOŚiGW o częściowe umorzenie pożyczki z przeznaczeniem środków na zakup kamerowozu do inspekcji TV kanalizacji.
Rada nadzorcza funduszu podjęła decyzję o umorzeniu pożyczki z 2010 r. wraz z odsetkami. Warunkiem jest przeznaczenie środków pochodzących z umorzenia na zakup kamerowozu oraz rozliczenie tych środków do 31 grudnia 2016 r. Czy kwota umorzonej pożyczki i stanowi dla firmy przychód podatkowy w dacie umorzenia?
ODPOWIEDŹ IZBY
Zgodnie z art. 12 ustawy o CIT (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) przychodami są m.in.:
1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,
2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie,
3) wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:
a) zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek, z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
b) środków na rachunkach bankowych – w bankach.
Przychodem z działalności gospodarczej jest więc m.in. wartość umorzonych zobowiązań. Wyjątek uczyniono tylko dla zobowiązań, w tym kredytów i pożyczek, umorzonych w związku z bankowym postępowaniem ugodowym, z postępowaniem upadłościowym albo z realizacją programu restrukturyzacji.
Zatem wartość umorzonych zobowiązań – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT – stanowi w dacie umorzenia przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.
Odwołując się do wykładni językowej, należy wskazać, że chociaż ustawodawca używa terminu „umorzone zobowiązania”, to pojęcie to w ustawie podatkowej nie zostało zdefiniowane. Umorzenie według „Słownika języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”.
Zgodnie z kodeksem cywilnym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Zrzeczenie się polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.
W rozpatrywanym przypadku należy uznać, że wartość umorzonej części pożyczki stanowi dla firmy (na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT) przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.
Warto jeszcze się zastanowić, czy przychód ten może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT. Aby przychód mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, powinien spełniać łącznie następujące kryteria:
1) musi być uzyskany w postaci otrzymanej dotacji, subwencji, dopłaty, innego nieodpłatnego świadczenia,
2) powyższe środki muszą zostać przekazane na konkretnie określony cel, a mianowicie pokrycie kosztów, zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3) od powyższych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a–16m.
Przychód z tytułu umorzonej pożyczki nie może zostać uznany za pochodzący z dotacji, subwencji lub dopłaty. Nie stanowi on również nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wartość umorzonej pożyczki stanowi bowiem przychód, o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3a ustawy o CIT (wartość umorzonych zobowiązań).
Umorzenie pożyczki nie może skutkować zmianą kwalifikacji prawnej samej umowy. Skoro firma zawarła umowę pożyczki, to jej późniejsze umorzenie nie może skutkować uznaniem jej za jedno ze świadczeń pod tytułem darmym, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT. Tak więc kwota umorzonej pożyczki nie mieści się w dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT, a tym samym przychód związany z tym umorzeniem nie jest wolny od podatku na podstawie tego przepisu.
Z powyższego wynika, że przychód z tytułu umorzenia pożyczki nie będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT jako inne nieodpłatne świadczenie. Wartość umorzonej pożyczki stanowi na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3a ustawy o CIT przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.